I.A.E. Université Jean Moulin LYON 3

1. I.A.E.Université Jean MoulinLYON 3 Jean-Jacques FRIEDRICH Directeur du Master Comptabilité-Contrôle-Audit à l’IAE de l’Université LYON 3 Diplômé expert-comptable Les normes comptables internationales IAS/IFRS

2. Plan • Différences entre la normalisation en Europe continentale et dans les pays anglo-saxons • Les caractéristiques de la normalisation comptable européenne • Les caractéristiques de la normalisation comptable anglo-saxonne • La normalisation comptable européenne • Existe-t-il un droit comptable européen ? • Les structures européennes • L’IASB • Evolution de l’IASB depuis sa création • Structures de l’IASB • L’élaboration des normes IAS/IFRS • L’évaluation et la présentation de l’information comptable • Le cadre conceptuel • Les principes comptables • Les éléments des états financiers • La présentation des états financiers (IAS 1 et 7) • Les actifs • Immobilisations corporelles (IAS 16) • L’amortissement (IAS 16) • Les dépréciations d’actifs (IAS 36) • Immobilisations incorporelles (IAS 38) • Les actifs acquis en crédit-bail (IAS 17) • Les passifs • Les provisions pour risques et charges (IAS 37) • Les passifs (et actifs) éventuels (IAS 37) • Les événements postérieurs à la clôture de l’exercice (IAS 10) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

3. 1. Différences entre la normalisation comptable en Europe continentale et dans les pays anglo-saxons Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

4. « Les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise » (Code de Commerce – Art L 123-13 ) « La comptabilité est un système d’organisation de l’information financière permettant de saisir, classer, enregistrer des données de base chiffrées et présenter des états reflétant une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entité à la date de clôture » (PCG – Art 120-1) La comptabilité française doit satisfaire les besoins d’une multiplicité d’utilisateurs : Les tiers : Banques, Fournisseurs, Clients,… : Evaluer la solvabilité de l’entreprise Les investisseurs : Permettre la prise de décisions pertinentes Les statisticiens : Calculer des agrégats macro-économiques Le fisc : Contrôler l’assiette de l’impôt Les tribunaux de commerce : « La comptabilité régulièrement tenue peut être admise en justice pour faire preuve entre commerçants » (Art. L 123-23 du Code de com.) Le chef d’entreprise : Utiliser la comptabilité comme un outil de gestion Les objectifs de la comptabilité française Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

5. CRC Les sources du droit comptable français Directives européennes 4e et 7e Lois et Décrets : Code de commerce Arrêtés ministériels : PCG Jurisprudence Doctrine : CNC OEC – CNCC – AMF IASB Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

6. LeDécret du 26 août 1996et laLoi du 6 avril 1998ontmodernisé le système français de normalisation en le rendant plus réactif face aux normes étrangères, en particulier celles du FASB et de l’IASB. Le CNC est un organisme consultatif placé sous la tutelle du Ministère de l’Economie. Son Président est nommé pour 6 ans renouvelable. Il est composé de 58 membres (103 auparavant) : - 13 représentants de l’Etat (28 auparavant) - 12 représentants de la profession comptable (36 auparavant) - 28 représentants du monde économique et social (24 auparavant) - 5 experts nommés (15 auparavant Le Conseil National de la Comptabilité (CNC) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

7. Créé au sein du CNC Saisi par son Président ou par le ministre chargé de l’Economie de toute question relative à l’interprétation ou à l’application d’une norme comptable nécessitant un avis urgent. Doit statuer dans un délai de 3 mois. Composé de 11 membres : 1 Président et 6 vice-présidents l représentant du garde des Sceaux, 1 représentant du ministre de l’Economie, 1 représentant du ministre du Budget, 1 représentant de l’AMF. Le Comité d’urgence (article 6 du décret du 26 août 1996) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

8. Associé au CNC, le CRC établit les prescriptions comptables générales et sectorielles et adopte des règlements au vu des recommandations ou après avis du CNC (loi du 6 avril 1998) Composé de 15 membres : le Ministre de l’économie, le Garde des Sceaux, le Ministre du budget un Membre du Conseil d’Etat, un Membre de la Cours des comptes, un Membre de la Cour de Cassation, le Président de l’AMF, le Président du CNC, 7 Membres du CNC (le président de l’OEC, le président de la CNCC, 3 représentants des entreprises, 2 représentants des organisations syndicales) Comité de la Réglementation Comptable (CRC) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

9. Prééminence de l’objectif de régularité et du principe de prudence Les capitaux propres étant considérés comme la garantie des créanciers, le principe de prudence garantit l’entreprise contre toute surévaluation de l’actif net. Primauté de l’objectif de régularité et de sincérité sur l’image fidèle. Conséquences : Tendance à surévaluer les dettes (provisions pour risques et charges) et à sous-évaluer les actifs (amortissements et provisions pour dépréciation). Caractéristiques du droit comptable français (1) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

10. Forte influence de la fiscalité Le principe de l’unicité des comptes annuels entraîne une forte influence des règles fiscales sur les pratiques comptables. Des avantages fiscaux prennent la forme de charges comptables (amortissements dérogatoires, provisions réglementées). Effets : Tendance à choisir les règles comptables qui permettent de minorer le résultat fiscal. Les services comptables travaillent plus pour établir des documents fiscaux que pour donner des informations aux managers ou aux investisseurs, notamment dans les PME. Caractéristiques du droit comptable français (2) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

11. Evolution lente des normes comptables Un organisme de normalisation ne peut contredire la loi. Il est donc nécessaire de promulguer des textes législatifs ou réglementaires (lois, décrets, arrêtés,…) pour faire évoluer le droit comptable. Le CNC est hétérogène dans sa constitution ce qui génère des conflits d’intérêts, en particulier entre les intérêts de l’Etat et ceux des investisseurs. Conséquences : un certain désintérêt des utilisateurs, en particulier les chefs d’entreprises, pour la comptabilité financière. Caractéristiques du droit comptable français (3) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

12. Le droit comptable américain est principalement coutumier. Pas de hiérarchie des sources comme en France. Chaque Etat possède sa propre loi sur les sociétés, mais les dispositions comptables y sont rares. Quelques Etats ne prévoient même aucune obligation de publier des comptes annuels. La SEC(Securities and Exchange Commission), l’équivalent de l’AMF en France (Autorités des Marchés Financiers) prescrit la forme et le contenu des états financiers à fournir par les sociétés émettant des titres dans le public. Les sources du droit comptable aux Etats-Unis (1) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

13. Les sources du droit comptable aux Etats-Unis (2) Ce sont les organismes privés qui constituent la principale source de doctrine comptable : • l’AICPA(American Institute of Certified Public Accountants), créé en 1932 de la nécessité après la crise de 1929 de protéger l’investisseur privé.  normes ARB (Accounting Ressearch Buletins) de 1938 à 1959 • L’APB(Accounting Principle Board) créé par l’AICPA en réponse à la nécessité de rationaliser et de simplifier les normes.  normes APB de 1959 à 1973. • Le FASB(Financial Accounting Standard Board) créé en 1973 à la dissolution de l’APB ; indépendant de l’AICPA, composé de 7 membres rémunérés.  normes SFAC (Statements of Financial Accounting Concepts) qui énoncent les concepts fondamentaux.  normes SFAS (Statements of Financial Accounting Standards) qui définissent les principes et les règles comptables applicables. L’ensemble des normes ARB, APB et SFAS constitue le fondement du droit comptable américain appelé « Principes comptables généralement admis » ou GAAP (Generally Accepted Accounting Principles),lesquels ont force de loi. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

14. Pertinence Fiabilité Valeur prédictive Vérifiabilité Valeur confirmative Neutralité Périodicité Fidélité Caractéristiques de la comptabilité américaine « The principle role of financial accounting and reporting is to serve the public interest by providing information that is useful in making business and economic decisions » (SFAC 1)  Contrainte Avantages > Coûts Qualités principales Comparabilité Permanence Qualités secondaires Seuil de comptabilisation Significativité Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

15. 2. Le cadre comptable européen Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

16. Le cadre comptable européen Le règlement européen adopté le 19 juillet 2002 par le Parlement européen et le Conseil de l’Europe impose l’application des normes IFRS dans les comptes consolidés des sociétés européennes cotées : • Exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005. • Obligation pour les comptes consolidés des sociétés cotées. • Option laissées aux Etats membres pour les comptes individuels et les comptes consolidés des sociétés non cotées. • Délai repoussé à 2007 pour les sociétés qui émettaient seulement des obligations ainsi que celles qui établissaient déjà leurs comptes selon les normes US GAAP. • Cette obligation concerne 7 000 groupes cotés européens • En France 970 groupes sont concernés, soit environ 35 000 sociétés. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

17. L’introduction des normes IFRS en Europe Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

18. Le nouveau cadre comptable européen Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

19. 3. L’IASB Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

20. L’IASC • International Accounting Standard Committee. • Organisme international privé créé en 1973, à l’initiative des organisations comptables professionnelles de 9 pays (Allemagne, Australie, Canada, USA, France, Japon, Mexique, Pays-Bas, Royaume-Uni). • Rapidement d’autres membres ont rejoint les fondateurs jusqu’à donner à cet organisme une stature mondiale : plus de 100 pays. • Mission : formuler et publier des normes comptables et promouvoir leur acceptation à l’échelon mondial. • 41 normes, numérotées IAS 1 à 41, de 1973 à 2000. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

21. De l’IASC à l’IASB • Constat : Malgré la qualité des normes IAS, celles-ci sont peu suivies en pratique car, en dehors de pays anglo-saxons, les membres de l’IASC n’ont pas en charge l’élaboration des normes comptables nationales. • Décision : L’IASC décide de s’affranchir de la tutelle des organisations professionnelles et de se rapprocher des normalisateurs nationaux. • L’IASC est transformé en une organisation autonome : l’IASB. • Le 24 mai 2000 à Edimbourg, la nouvelle constitution de l’IASC est approuvée à l’unanimité par l’Assemblée des membres de l’IASC. • Celle-ci consacre l’IASB (International Accounting Standard Board) comme organe d’élaboboration des futures normes. • Les nouvelles normes élaborées par l’IASB s’appellent IFRS (International Financial Reporting Standards). Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

22. Les structures de l’IASC L’IASB • L’IASBest composé de 14 membres (12 permanents, 2 à temps partiels). • L’IASB : - définit le programme de l’organisation ; - constitue les groupes de travail (steering committees) ; - est chargé de l’élaboration des textes ; - suit l’avancement des travaux ; - commente les projets qui lui sont soumis ; - se prononce sur l’adoption des normes et des projets d’interprétation. • 7 des 12 membres permanents sont chargés de la liaison avec les organismes normalisateurs nationaux, afin des faciliter la convergence des réglementations avec les normes de l’IASB. • Nommés pour 5 ans renouvelable une fois. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

23. Les structures de l’IASC IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee IFRIC / Comité d’interprétations • Succède au Standard Interpretations Committee (SIC). • Clarifie l’application des normes de l’IASB en préparant des projets d'interprétation des IFRS, ces derniers étant ensuite à l'approbation de l’IASB. • Comprend 12 membres nommés pour 3 ans renouvelables. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

24. Les structures de l’IASC SAC Standards Advisory Council SAC / Comité consultatif • Composé de représentants d’organismes nationaux et de professionnels. • Donne son avis sur des problèmes majeurs. • Son accord préalable est nécessaire avant l'inscription d'un sujet particulier au programme de travail de l'IASB. • Comprend une trentaine de membres désignés par les Trustees. • Nommés pour 3 ans renouvelables. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

25. Les structures de l’IASC Les Trustees • La fondation IASC est gouvernée par 19 “Trustees” (Conseil de surveillance). • L’origine des Trustees doit obéir à une certaine répartition géographique et professionnelle. • Les Trustees sont chargés de la définition des orientations stratégiques, de la désignation des membres de l’IASB, de l’IFRIC et du SAC, d’adopter le budget et d’opérer d’éventuels changements constitutionnels. • Le mandat des Trustees est de 3 ans renouvelable une fois. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

26. Répartition des membres actuels de l’IASB Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

27. Processus d’élaboration d’une norme IFRS IASB Groupe de travail (Steering committee) Comité consultatif S.A.C. Public Constitution d’un groupe de travail Sommaire des points à traiter Approbation Commentaires Déclaration de principe Approbation Exposé-sondage Approbation (majorité de 8/14) Commentaires Projet de norme Approbation (majorité de 8/14) NORME IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

28. Liste des normes IAS/IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

29. Liste des normes IAS / IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

30. Liste des normes IAS / IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

31. Liste des normes IAS / IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

32. Liste des normes IAS / IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

33. 4. L’évaluation et la présentation de l’information comptable en normes IFRS Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

34. Du cadre conceptuel à la norme Cadre conceptuel Concepts Méthodes Principes comptables Normes Règles Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

35. Le cadre conceptuel (conceptual framework) • Objectif : fournir une base commune aux normalisateurs permettant l’élaboration de normes cohérentes. • Il précise les objectifs des états financiers et les principes fondamentaux qui doivent présider à leur établissement. • C’est en quelque sorte la norme des normalisateurs. • En cas de conflit entre le cadre conceptuel et une norme, les dispositions de la normes prévalent sur celles du cadre. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

36. L’objectif des états financiers • Fournir une information sur la performance, la situation financière de l’entreprise et son évolution, qui soit utile à une large gamme d’utilisateurs lorsqu’ils prennent des décisions économiques. • Les utilisateurs sont donc multiples : investisseurs, salariés, prêteurs, fournisseurs, clients, gouvernement et administrations, public,… • Les états financiers doivent permettre d’évaluer la capacité de l’entreprise à générer des liquidités, car celle-ci permet de payer les salaires, les fournisseurs, les annuités d’emprunts, dividendes,… Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

37. Les principes comptables de l’IASB 2 hypothèses sous-jacentes Continuité de l’exploitation (Going concern) Comptabilité d’engagement (Accrual basis) 4 caractéristiques qualitatives Intelligibilité (Understandability) Pertinence (Relevance) Comparabilité (Comparability) Fiabilité (Reliability) Image fidèle Neutralité Prudence Exhaustivité Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

38. Les actifs (assets) • Définition : Un actif est une ressource qui provient d’événements passés, contrôlée par l’entreprise, et qui procure à celle-ci des avantages économiques futurs sous forme de flux positifs de liquidités. • Rappel de l’ancienne définition française : « Un actif est un élément positif du patrimoine » • Un actif peut être : • Utilisé pour la production de biens ou de services (immobilisations et stocks de matières premières) • Échangé contre d’autres actifs (stocks de marchandises ou de produits, créances,…) • Utilisé pour régler un passif (liquidités) • Distribué aux actionnaires (liquidités) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

39. Les passifs (liabilities) • Définition : Un passif est une obligation actuelle résultant d’événements passés, dont le règlement doit aboutir à une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques. • L’obligation peut résulter de la loi, des statuts, d’un contrat, des usages ou de la volonté de conserver de bonnes relations d’affaires. • Rappel de l’ancienne définition française : « Un passif est un élément négatif du patrimoine » • Le règlement de l’obligation peut s’effectuer par : - Un règlement monétaire - Un transfert d’autres actifs - Une fourniture de services - Le remplacement de l’obligation par une autre - La conversion de l’obligation en part de capital Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

40. Les capitaux propres (equity) • Définition : ils constituent l’intérêt résiduel dans les actifs de l’entreprise après déduction de tous ses passifs. • La définition des capitaux propres résulte donc de la relation suivante : Capitaux propres = Actifs – Passifs Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

41. Les produits (income) et les charges (expenses) • Produits : Augmentations d’avantages économiques apparus au cours de l’exercice sous formes d’augmentations d’actifs ou de diminutions de passifs et qui ont provoqué une augmentation des capitaux propres. On distingue les « revenus » qui proviennent de l’activité courante de l’entreprise et les « gains  » (profits de cessions d’immobilisations, plus-values de réévaluations d’actifs) • Charges : Diminutions d’avantages économiques apparus au cours de l’exercice sous formes de diminutions d’actifs ou de d’accroissements de passifs et qui ont provoqué une baisse des capitaux propres. On distingue les charges résultant de l’activité courante (coût des ventes, frais de personnel, amortissements,…) et les pertes (catastrophes, cessions d’immobilisations, variation du taux de change,…) Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

42. La comptabilisation des éléments • Un actif est comptabilisé au bilan lorsqu’il est probable qu’il procurera à l’entreprise des avantages économiques futurs et que son coût ou sa valeur peut être mesuré de façon fiable. • Un passif est comptabilisé au bilan lorsqu’il est probable que le règlement de l’obligation qu’il représente provoquera une perte d’avantages économiques futurs pour l’entreprise et que le montant de ce règlement peut être mesuré de façon fiable. • Un produit est comptabilisé au compte de résultat lorsqu’un accroissement d’avantages économiques futurs lié à une augmentation des actifs ou à une diminution des passifs s’est produit et qu’il peut être mesuré de façon fiable. • Une charge est comptabilisée au compte de résultat lorsqu’une diminution d’avantages économiques futurs liée à une diminution des actifs ou à une augmentation des passifs s’est produite et qu’elle peut être mesurée de façon fiable. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

43. Les états financiers IAS 1 Les états financiers qui doivent être publiés comprennent 5 éléments : • Le Bilan • Le Compte de résultat • Le Tableau de variation des capitaux propres • Le Tableau des flux de trésorerie • L’Annexe. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

44. Modèle de Bilan consolidé Actif Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

45. Modèle de Bilan consolidé Capitaux propres et dettes Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

46. Modèle de Compte de résultat Par nature Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

47. Modèle de Compte de résultat Par fonction Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

48. Le Tableau des flux de trésorerie IAS 7 • En matière de tableau de flux, deux conceptions s’oppose depuis longtemps : - L’une basée sur le fonds de roulement, le Tableau de financement, surtout en vigueur dans les pays francophones. - L’autre axée sur la Trésorerie qui aboutit à un Tableau des flux de trésorerie, surtout en vigueur dans les pays anglo-saxons. • L’IASB a tranché en faveur de la deuxième, plus conforme aux évolutions récentes de la finance. • Selon cette approche, les flux de trésorerie sont classés en 3 sections : - Activités d’exploitation - Activités d’investissement - Activités de financement • Les flux de trésorerie d’exploitation peuvent être présentés de deux façons : - Soit par la méthode directe : qui raisonne directement en flux monétaires. - Soit par la méthode des flux indirects : qui part du résultat net pour arriver à la variation de trésorerie. • L’IASB encourage l’utilisation de la première méthode. Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

49. Le Tableau de financement Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3

50. Le Tableau des flux de trésorerie Méthode indirecte Jean-Jacques FRIEDRICH IAE – Université Jean Moulin Lyon 3