Financiranje lokalih kapitalnih projekata – računovodstveni i porezni aspekti

2. Financiranje lokalih kapitalnih projekata – računovodstveni i porezni aspekti Prof. dr. sc. Davor Vašiček Ekonomski fakultet Rijeka dvasicek@efri.hr

3. FINANCIRANJE RAZVOJNIH PROJEKATA i nabave kapitalne imovine • Vlastitim sredstvima ( iz proračunskih prihoda opće namjene i kapitalnih prihoda) • Iz tuđih izvora financiranja( izravnim i neizravnim zaduživanjem) • EU fondovi • Modelima javno privatnog partnerstva (JPP) • Modelima provođenja projekata energetske učinkovtosti • Najmovima (operativni i financijski leasing) • Donacijama

4. Vlastita ulaganja • Iz viška prihoda od poslovanja, kapitalnih prihoda i viškova od financijske imovine • Namjena kapitalnih prihoda (od prodaje nefinancijske imovine) – čl.70 Zakona o proračunu – samoza kapitalne rashode • Zaduživanje JLP(R)S – ograničenja iz poglavlja VII. Zakona o proračunu i odredbi Zakona o izvršenju državnog proračuna • Stjecanje nefinancijske imovine bez naknade - čl.69 Zakona o proračunu – uz suglasnost predstavničkog tijela i procjenu troškova

5. Ulaganja u razvoj putem PRAVNIH OSOBA u vlasništvu jlp(r)s • Osnivanje pravnih osoba u vlasništvu JLP (R)S – najčešće u t.d. komunalnim djelatnostima, upravljanju sportskim objektima, lokalne i regionalne razvojne agencije • Financiranje investicija: - putem kapitalnih pomoći (“transferi”, “potpore”,..) = rashod proračuna - ulaganjem u temeljni kapital (dokapitalizacija) = ulaganje u financijsku imovinu (udjele) • Zakon o državnim potporama

6. Državne potpore • Instrumentdržavne/regionalnepolitikepomoćukojih se usmjeravarazvojnekihsektora, određenihtrgovačkihdruštava, pojedinihregijailiodređenedjelatnosti. • transferinovčanihinenovčanihsredstava(potencijalniilistvarnirashodiilikaoumanjeniprihodidržave) • Premakriterijunamjeneikorisniku: horizontalne, regionalneisektorske • Temeljni propisi: • Zakon o državnimpotporama(NN 72/13.,141/13.) • Zakon o proračunu (NN 87/08, 136/12 ), • Zakon o računovodstvu (109/07) –HSFI 15 (30/08), MRS 20 • Zakon o PDV-u (NN 73/13, 99/13)

7. Kriteriji prepoznavanja potpora 1.  mora biti riječ o sredstvima iz državnog proračuna(uključujući i proračune na lokalnoj i regionalnoj razini, državne fondove  ili banke, odnosno svake institucije koju je odredila ili osnovala država), uključujući i umanjeni prihod državnog proračuna kao n.p.r.  oslobađanje poduzetnika od uplate poreza i doprinosa; 2.  sredstvima poduzetnik mora ostvarivati ekonomsku prednost, tj. prima sredstva koja ne bi mogao ostvariti svojim redovnim poslovanjem; 3. potpora mora biti selektivna, odnosno dodijeljena određenom poduzetniku ili poduzetnicima, regijama ili pojedinim gospodarskim sektorima, ili davatelj potpore koristi svoje diskrecijsko pravo;  i 4. mora postojati stvarni ili potencijalni učinak narušavanja tržišnog natjecanja i trgovine između Republike Hrvatske i država članica Europske unije. Ako pojedina mjera kumulativno ne ispunjava sva četiri gore navedena kriterija, tada se ne radi o državnoj potpori.

8. Instrumenti državnih potpora 1.A- subvencije i porezna izuzeća A1 - državne potpore dodjeljene putem rashodne strane proračuna: subvencije A2 - državne potpore dodjeljene putem prihodne strane proračuna (porezna oslobođenja, izuzeća, oprost poreza i doprinosa, olakšice) 2.B - udjeli u vlasničkom kapitalu B1 - financijski transferi koje država dodjeljuje u obliku sudjelovanja u vlasničkom kapitalu 3.C - financijski transferi C1 - povoljni zajmovi C2 - ostali instrumenti 4.D -jamstva ************** Klasifikacija je preuzeta iz Pravilnika o obliku i sadržaju, te načinu prikupljanja podataka i vođenja evidencija državnih potpora izdanog od strane Vijeća za zaštitu tržinog natjecanja, objavljeno u Nar. nov., br. 11/05.

9. Računovodstveno priznavanje državnih potpora (u vezi imovine) • KAPITALNI vs DOBITNI PRISTUP • PRIMJENA MRS-20(Računovodstvozadržavnepotporeiobjavljivanjedržavnihpomoći) • Kapitalni pristup: • Kapitalne potpore se izravno pripisuju kapitalu (dokapitalizacija/upisani ili neupisani kapital - javni kapital –namjenska sredstva za fin.javnih dobara) • Ne utječu na prihode izvještajnog razdoblja • Poslovnim rezultatom se “štiti”kapital – amortizacija nužno postaje dio kalkulacije cijena/alt.gubici koji se pokrivaju • preporuke DUR-a – “priprema za privatizaciju”

10. Dobitni pristup • MRS 20 alt. HSFI 15 (točke 15.12., 15.37. i 15.38) • Primljene namjenske potpore = odgođeni prihod • Neutralni utjecaj na financijski rezultat – u prihod se priznaje srazmjerno troškovima za koje su primljene • Amortizacija nije element cijene koštanja - niže cijene krajnjim potrošačima (provođenje socijalne ili dr. politike, monopolni položaj...) • Potporazapokrićegubitakaizprethodnihrazdoblja -iznosprimljenepotpore u punomiznosupriznajese u prihodeu razdoblju u kojem je potporaprimljena – utjecaj na oporezivanje dobiti (primljena potpora-prijenos poreznog gubitka= 0)

11. PRIZNAVANJE DRŽAVNIH POTPORA U PRORAČUNU • OVISI O KARAKTERU POTPORE - subvencije i porezna izuzeća, - udjeli u vlasničkom kapitalu, - financijski transferi - dana jamstva. • Zakon o proračunu ne određujeinstrumenteodnosnooblikedržavnepotpore. • članak 2. Zakonadajedefinicijeiliznačenjasljedećihpojmova: donacije, državnajamstva, pomoći (tekuće i kapitalne)isubvencije.

12. donacije • Dane donacije su tekući ili kapitalni prijenosi sredstava neprofitnim organizacijama te građanima i kućanstvima koji uključuju i prijenose u naravi, a koje proračun i proračunski korisnici mogu davati za određenu namjenu. • Polazeći od definicije korisnika državnih potpora prema Zakonu o državnim potporama, donacije nisu oblik državnih potpora.

13. Državno jamstvo • Državno jamstvo je instrument osiguranja kojim Republika Hrvatska jamči ispunjenje obveza za koje se daje jamstvo. • U računovodstvenom iskazu danih jamstava dane potpore u vidu jamstva se uključuju po dvije osnove: - kao iznosi danih jamstava u nominalnim iznosima danih jamstava kao indicija mogućih obveza države i jedinica lokalne područne (regionalne) samouprave (IZVANBILANČNO) - kao iznosi plaćeni na temelju jamstava koji predstavljaju transfer korisniku, a čime se aktivira regresno pravo države ili jedinice lokalne područne (regionalne) samouprave (BILANČNO).

14. POMOĆI • Pomoćisutekućiilikapitalniprijenosimeđunarodnimorganizacijama, stranimvladama, proračunima, izvanproračunskimkorisnicima, bankamaiostalimfinancijskiminstitucijama, tetrgovačkimdruštvima. • Premanavedenojdefiniciji, samo pomoćidanepravnimifizičkimosobamakoje, obavljajućigospodarskudjelatnost, sudjeluju u prometurobaiusluga, kojenarušavajuili bi moglenarušititržišnonatjecanjedavanjemprednostinatržištukorisnikudržavnepotpore, predstavljajuoblikdržavnepotpore.

15. subvencije • Subvencije su tekući prijenosi sredstava koji se daju proizvođačima za poticanje proizvodnje određenih proizvoda i pružanja usluga, a mogu se utvrđivati na temelju razine proizvodnje i/ili količine proizvedenih, prodanih ili uvezenih dobara i usluga. • Prema navedenoj definiciji subvencije u cijelosti predstavljaju oblik državne potpore u smislu Zakona o državnim potporama.

16. Proračun jlp(r)s - Kapitalne pomoći - Prijenosi sredstava društvima u vlasništvu jedinica za nabavu vlastiteimovine/opreme koja je namijenjena obavljanju djelatnosti za koju je društvo osnovano, - Prijenosi društvima u vlasništvu jedinica za otplatu dospjelih obroka po zajmovima za nabavu opreme, • Prijenosi društvima u cilju izgradnje objekata i uređaja komunalne infrastrukture (za opskrbu pitkom vodom, odvodnju otpadnih voda, izgradnju javnih zelenih površina, odlagališta komunalnog otpada, groblja) kao i drugih objekata koji imaju obilježja javnih objekata (sportska igrališta, bazeni). • IZVOR FINANCIRANJA:proračunskiopći i namjenskiprihodi (komunalnenaknade, komunalnidoprinos, naknadezapriključenjenakomunalnuinfrastrukturu, naknadezakoncesije....)

17. POREZNI ASPEKTI DRŽAVNIH POTPORA Oporezivanje dobiti primatelja: • Subvencije • Tekuće pomoći • Kapitalne pomoći • “niže dužnička kamate” • Pokriće gubitka • Jamstva • Otpis duga

18. Potpore i sustav pdv-A (1) • PDV je porez na promet i obračunava se na vrijednost isporuka! • Dane potpore ne podliježu obračunu PDV-a kao niti komunalne i dr.lokalne naknade, doprinosi, naknade za koncesije.... • Nerijetko je upitan karakter prenesenih sredstava: potpora ili predujam ? • “Konflikt financijskog interesa” državnog i lokalnih proračuna – PDV je prihod državnog proračuna

19. Potpore i sustav pdv-A (2) • Porezni status primatelja – poduzetnici –obveznici PDV-a • Pri nabavi dobara i usluga koriste pravo na pretporez • Pri isporukama zaračunavaju PDV primateljima (ili obvezu obračuna sukladno Zakonu prenose primatelju) • To uključuje i isporuke JLP(R)S-u u izvršenju programa za koje su osnovani! • Ključno pitanje je: - predstavljaju li primljene kapitalne pomoći zapravo naknadu za određenu isporuku investicijskog dobra? • Financijski interes JLP(R)S – investicijsku potrošnju realizirati preko društava u vlasništvu – (investicija jeftinija 25 %) • Ključno ograničenje : - status vlasništva nabavljene imovine

20. PRAKSA POREZNE UPRAVE • KRITERIJ VLASNIŠTVA – STATUS IMOVINE U POSLOVNIM KNJIGAMA ! • NABAVA IMOVINE U VLASNIŠTVU DRUŠTVA – kapitalna pomoć neoporeziva – nije naknada • NEKA IMOVINA JE NEOTUĐIVO VLASNIŠTVO JLP(R)S - nabava, investicijsko održavanje i sl. predstavlja oporezivu isporuku ! • IMOVINA KOJA MOŽE BITI U VLASNIŠTVU DRUŠTVA I/ILI JLPRS: - nužno je vlasničko razgraničenje i definiranje! • GOSPODARSKO VLASNIŠTVO

21. GOSPODARSKO VLASNIŠTVO i pdv (1) • Vlasnikpremagrađanskompravuustupamjestoekonomskomvlasnikuilivlasniku u gospodarskomsmislu. • Komunalnadruštva u nekim se slučajevima, mogukvalificiratikaogospodarskivlasniciobjekatakomunalneinfrastrukture. • Lokalnejedinicedajunagospodarenjedruštvimanavedeneobjekteinfrastruktureiovlašćujuihkaoinvestitorerazličitihkomunalnihinfrastrukturnihzahvataigrađevinskihradova. • Pritomu, lokalnejedinicečestoosiguravajufinancijskasredstvaizproračunakojatransferirajudruštvima.

22. GOSPODARSKO VLASNIŠTVO i pdv (2) • Općiporeznizakonuređujenačelogospodarstvenogpristupačinjenicamakojesubitnezaoporezivanje • priračunavanjegospodarskihdobarasmatranačinomoživotvorenjanavedenoganačela pa se pritomuradi o odnosukojimožemoopisatikaoekonomskiversus de iureilipravnivlasnik. • Komunalnadruštva u nekimslučajevima, mogu se kvalificiratikaogospodarskivlasniciobjekatakomunalneinfrastrukture.

23. GOSPODARSKO VLASNIŠTVO i pdv (3) • Situacija: društvo u vlasništvudržave ikaogospodarskivlasnik, obavljadjelatnostimovinomkoja je u pravnomvlasništvulokalnejedinice • ekonomski versus de iurevlasnik • Analiza svakog slučaja: nijemogućejednoznačnoinedvojbenotvrditida se prifinanciranjugradnjekomunalneinfrastrukturepotporamaradi o oporezivimisporukamaizmeđudruštvailokalnihjedinica • Stavovi porezne uprave: - npr. investicije u imovinu pod koncesijom...,

24. Porezni status jlp(r)s u sustavu pdv • Porezni status JLP(R)S - davatelja potpora može biti: • A) – JLP(R)S se ne smatra poduzetnikom – nije obveznik PDV-a prema čl.6.st.5 Zakona o PDVu, – ima status krajnjeg potrošača /snosi porezni teret u cijelosti (B2C model), ne zaračunava PDV na isporuke i nema pravo na pretporez • B) - JLP(R)S seu dijelu svojih djelatnosti smatra poduzetnikom - obveznik je PDV-a (B2B model): • jer obavljadjelatnosti u opsegu (230,000 kn) i vrsti štodovodi do znatnognarušavanjanačelatržišnognatjecanjakodobavljanjatakvihdjelatnostiilitransakcija • jer obavljadjelatnostiizDodatka I. Zakona(osimakoihobavlja u zanemarivomopsegu –manje od 230.000,00kn).

25. djelatnostiizDodatka I. Zakona • 1. telekomunikacijske usluge, • 2. isporuku vode, plina, električne energije i grijanja, • 3. prijevoz dobara, • 4. lučke usluge i usluge zračnih luka, • 5. prijevoz putnika, • 6. isporuku novih dobara proizvedenih za prodaju • 7. transakcije u vezi s poljoprivrednim proizvodima koje obavljaju poljoprivredne interventne službe u skladu s propisima o zajedničkoj organizaciji tržišta tih proizvoda, • 8. organizacija trgovačkih sajmova i izložbi, • 9. skladištenje, • 10. djelatnosti pravnih osoba koje se bave komercijalnim oglašavanjem, 11. djelatnosti putničkih agencija, i • 12. vođenje trgovina za potrebe osoblja, zadruga, industrijskih kantina i slično. • Prema članku 5. Pravilnika o PDV-u, popis djelatnosti iz Dodatka I. proširen je još i za djelatnosti iskorištavanja materijalne ili nematerijalne imovine (najam, zakup i slično), osim ako ih obavljaju u zanemarivom opsegu (manje od 230.000, 00kn na godišnjoj razini). O tome jesu li stečeni uvjeti za oporezivanje djelatnosti javnopravnih tijela, rješenje donosi Porezna uprava na vlastitu inicijativu ili na prijedlog druge zainteresirane osobe.

26. Status jlp(r)s Prema stavu Središnjeg ureda Porezne uprave: • koncesije što ih daju tijela (kao što su primjerice, koncesije na pomorskom dobru i slično), • davanje u zakup državne imovine (primjerice, državnog poljoprivrednog zemljišta), ne ubrajaju u iznos od 230.000,00 kuna obzirom da se radi o korištenju općih ili drugih dobara za koje je zakonom određeno da su dobra od interesa za Republiku Hrvatsku.

27. JLP(R)S KOJE NISU OBVEZNICI PDV Mogu biti osobe registrirane za potrebe PDV-a (dobivaju PDV identifikacijski broj) ako su obveznici plaćanja PDV-a kao: - stjecatelji dobara iz druge države članice (kada prijeđu ili odustanu od praga stjecanja -77.000,00kn), - primatelji usluga za koje je propisan prijenos porezne obveze prema članku 75. st. 1. t. 6. i čl. 75. st. 2. Zakona o PDV-u (usluge od poreznih obveznika nerezidenata RH) - kada obavljaju isporuke dobara ili usluga za koje PDV plaća primatelj dobara ili usluga u skladu s člankom 75. st. 1. točka 3., 6., i 7. te člankom 75. stavkom 2. Zakona.

28. Jlp(r)S obveznici pdv-a Iz vrsta i karaktera djelatnosti koje JLPRS obavlja proizlazi da postoje 3 različite mogućnosti sagledavanja tretmana zaračunatog PDV-a . • bez prava na odbitak pretporeza • pravo na odbitak pretporeza u cijelosti • podjela pretporeza Prijenos porezne obveze na građevinske usluge: • Izvršitelj prenosi obvezu zaračunavanja i plaćanja PDV-a primatelju (netto iznos usluge +klauzula o prijenosu PDV-a: Prijenos porezne obveze čl. 75. st. 3.toč. a) Zakona o PDV-u. • spornu kategoriju građevinskih usluga valja otkloniti uvidom u popis koji je objavljen na internet stranici: http://www.porezna-uprava.hr/HR_publikacije/Lists/mislenje33/Display.aspx?id=18694 (popis mišljenja Središnjeg ureda Porezne uprave za PDV- na građevinske usluge).

29. Javno privatno partnerstvo • Model PFI prema našem zakonodavstvu • Prema GFS dugoročna ugovorna obveza se ne uračunava u zaduživanje javnom partneru • Javni partner plaća naknadu ( s PDV-om) privatnom partneru – trošak proračunskog razdoblja (razred 3) • Po isteku ugovora predmet JPP -a prelazi/ostaje u vlasništvu javnog partnera • Pitanje PDV-a pri prijenosu ostatka vrijednosti (tržišna rezidualna vrijednost)?

30. Projekti energetske učinkovitosti (1) • Ugovori o energetskim uslugama • ESCO modeli – pružatelj usluge INVESTIRA jer ugrađuje SVOJU imovinu primatelju usluge koji time ostvaruje energetske uštede ( i ekološke učinke) • Pružatelj usluga zaračunava svoje usluge prema ugovorenoj vrijednosti dijela ušteda, dok dio ušteda u ekonomskom smislu pripada primatelju kao korisniku usluga • Pitanje PDV-a po istekuugovora pri prijenosu ostatka vrijednosti (tržišna rezidualna vrijednost) ?

31. Projekti energetske učinkovitosti (2) – aktualno stanje • Propisi iz područja energetske učinkovitosti • Zakoni • Zakon o učinkovitom korištenju energije u neposrednoj potrošnji(„Narodne novine“ broj 152/08., 55/12.) • Uredbe • Uredba o ugovaranju i provedbi energetske usluge u javnom sektoru(„Narodne novine“ broj 69/12.) • Pravilnici • Pravilnik o energetskim pregledima građevina i energetskom certificiranju zgrada(„Narodne novine“ broj 81/12., 29/13., 78/13.) • Pravilnik o uvjetima i mjerilima za osobe koje provode energetske preglede građevina i energetsko certificiranje zgrada(„Narodne novine“ broj 81/12., 64/13.) • Pravilnik o kontroli energetskih certifikata zgrada i izvješća o energetskim pregledima građevina(„Narodne novine“ broj 81/12., 79/13.) • Pravilnik o uvjetima i mjerilima za utvrđivanje sustava kvalitete usluga i radova za certificiranje instalatera obnovljivih izvora energije - fotonaponskih sustava(„Narodne novine“ broj 79/13., 85/13.) • Tehnički propisi • Tehnički propis o racionalnoj uporabi energije i toplinskoj zaštiti u zgradama(„Narodne novine“ broj 110/08., 89/09., 79/13., 90/13.) • Ostali akti • Metodologija za provođenje energetskih pregleda građevina

32. UREDBaO UGOVARANJU I PROVEDBI ENERGETSKE USLUGE U JAVNOM SEKTORU (NN 69/12) V. PRAĆENJE PROVEDBE ENERGETSKE USLUGE Financijskoknjiženjeenergetskeusluge Članak 16. (1) Kadasuinvesticijskaulaganjaugovornaobvezapružateljaenergetskeusluge, tadaugovaranjeenergetskeuslugetemeljemugovorasklopljenog, sukladnoovojUredbi, nijeproračunskozaduživanjenaručiteljaenergetskeusluge. (2) Davanjejamstavanaručiteljaenergetskeuslugezaispunjenjeobvezeisplateostvarenihuštedatemeljemugovoraizstavka 1. ovogačlankaprovodi se u skladu s odredbamaZakona o proračunu. (3) Troškoviulaganjaizugovoraevidentiraju se, sukladnoPravilniku o proračunskomračunovodstvuiRačunskomplanu, kaorashodiposlovanja (razred 3 računskogplana) ilirashodidodatnihulaganja (skupina 45 Računskogplana) u ovisnosti o vrstiulaganja. (4) Ukoliko se troškoviulaganjaizstavka 3. ovogačlankaodnosenauslugetekućegiinvesticijskogodržavanja, tada se takvirashodievidentiraju u okviruodjeljka 3232. (5) Ukoliko se troškoviulaganjaizstavka 3. ovogačlankaodnosenaulaganjakojima se produžujevijekupotrebe, povećavakapacitet, mijenjanamjenailiznatnopoboljšavajufunkcionalnasvojstvanefinancijskeimovine, tada se takvirashodievidentiraju u okviruračunaskupine 45 Rashodizadodatnaulaganjananefinancijskomimovini.

33. ZAHVALJUJEM SE I POZIVAM NA RASPRAVU I SURADNJU!