IAS 18 - Ricavi

1. Febbraio- Marzo 2011 IAS 18 - Ricavi OIC e IAS/IFRS Prof.ssa Maura Campra Dr.ssa Stefania Boschetti

2. SOMMARIO RICAVI DISCIPLINATI DEFINIZIONE DEI RICAVI CRITERI DI DETERMINAZIONE DEI RICAVI IDENTIFICAZIONE DELL’OPERAZIONE OGGETTO DI RILEVA-ZIONE VENDITA DI BENI PRESTAZIONE DI SERVIZI INTERESSI, DIVIDENDI E ROYALTIES VENDITA DI IMMOBILI: IFRIC 15

3. IAS 18 – RICAVI DISCIPLINATI DERIVANTI DA: Vendita di benibeni prodotti o acquistati per la vendita; Prestazione di servizisvolgimento di un incari- co contrattualmente con- cordato per un periodo fissato di tempo Interessi, dividendi uso di beni dell’impresa e royalties da terzi

4. IAS 18- DEFINIZIONE DEI RICAVI RICAVI = FLUSSI LORDI DI BENEFICI ECONOMICI D’E- SERCIZIO DERIVANTI DALLO SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITÀ ORDINARIA D’IMPRESA QUAN- DO ESSI DETERMINANO AUMENTI DI PATRI- NIO NETTO, DIVERSI DAGLI APPORTI DI SOCI. = COMPRENDONO SOLO I FLUSSI LORDI DI BE- NEFICI ECONOMICI RICEVUTI E RICEVIBILI IN NOME E PER CONTO PROPRIO NON SONO RICAVI: IVA, ACCISE, IMPOSTE SU BENI E SERVIZI E SULLE VENDITE CORRISPETTIVI INCASSATI PER CONTO TERZI

5. IAS 18 – RICAVI: ESEMPIO La società petrolifera X vende prodotti petroliferi raffinati al prezzo di 87.820, tale importo comprende anche accise per un ammontare pari a 14.140. Le ac- cise percepite devono essere versate all’erario. Le modalità di rilevazione so- no le seguenti: Oppure:

6. IAS 18- CRITERI DI DETERMINAZIONE RICAVI Il ricavo deve essere iscritto al fair value del corri- spettivo ricevuto o spettante fair value = corrispettivo al quale un’attività può es- sere scambiata o una passività estinta, in una libera transazione tra parti con- sapevoli e disponibili

7. IAS 18- CRITERI DI DETERMINAZIONE RICAVI CORRISPETTIVO CORRISPOSTO IN DENARO IN NATURA VALORE TEMPI D’INCASSO CONDIZIONI DI CREDITO NORMALIOLTRE AL NORMALE

8. IAS 18- RICAVI: CORRISPETTIVO IN DENAROVALORE Il ricavo deve essere iscritto al fair value del corrispettivo ricevuto o spet- tante che è l’importo di disponibilità liquide o mezzi equivalenti ricevuto dal (o spettante al) venditore al netto di eventuali sconti commerciali, pre- mi di quantità e simili. ESEMPIO L’impresa X vende merce al cliente Y al prezzo unitario di 1.000. L’accordo prevede premi di quantità in denaro al raggiungimento dei seguenti volumi di vendita: oltre 500 e fino a 1.500 unità riduzione dell’0,50%; oltre 1.500 e fino a 3.000 unità riduzione dell’1,50 %; oltre le 3.000 unità riduzione del 2,50 %. Se l’accordo prevede una fornitura annua di 6.000 unità, da effettuarsi (es.) ogni 2 mesi, in ogni vendita X rileva un ricavo di 975.000: 1.000.000 – (1.000.000 x 2,5 %).

9. PER SIMMETRIA I COSTI DEVONO ESSERE RILEVATI IN MODO ANALOGO Il COSTO deve essere iscritto al fair value del corrispettivo corrisposto o spettante ossia importo di disponibilità liquide o mezzi equivalenti ver- sato o dovuto dall’acquirente al netto di eventuali sconti commerciali, pre- mi di quantità e simili. ESEMPIO PRECEDENTE:RIVAZIONI EFFETTUATE DA “Y”

10. IAS 18-RICAVI: CORRISPETTIVO IN DENAROTEMPI D’INCASSO CONDIZIONI DI CREDITO NORMALI OLTRE AL NORMALE = = L’operazione è unica:Si hanno due diverse operazioni: quella commerciale. Se è 1) Operazione commerciale concesso uno sconto per il ricavo è al netto degli interessi pagamento “pronta cassa” impliciti esso riduce il ricavo di vendita 2) Operazione finanziaria il ricavo per gli interessi attivi im- pliciti è rilevato pro rata temporis

11. IAS 18- CORRISPETTIVO IN DENARO: NOR-MALI CONDIZIONI CREDITO – ESEMPIO “A” vende abiti di sua produzione a “B” concedendo 90 giorni di dilazione di pa- gamento (normali condizioni di credito per il settore). Il prezzo convenuto è euro 10.000 e se il cliente paga entro 10 giorni, lo sconto è pari al 2 %. “B” paga entro i 90 giorni, “A” rileva il ricavo di vendita per 10.000: Se “B” paga subito (o, comunque entro 10 giorni), “A” rileva il ricavo di vendita al netto dello sconto (pari a 200):

12. PER SIMMETRIA ACQUISTI ALLE NORMALI CONDIZIONI CREDITO – ESEMPIO PRECEDENTE “A” vende abiti di sua produzione a “B” concedendo 90 giorni di dilazione di pa- gamento (normali condizioni di credito per il settore). Il prezzo convenuto è euro 10.000 e se il cliente paga entro 10 giorni, lo sconto è pari al 2 %. “B” paga entro i 90 giorni e rileva il costo d’acquisto per 10.000: “B” paga subito (o, comunque entro 10 giorni), il costo d’acquisto è rilevato al netto dello sconto (pari a 200):

13. PER SIMMETRIA ACQUISTI DI BENI D’INVESTIMEN-TO ALLE NORMALI CONDIZIONI CREDITO “A” vende un macchinario di sua produzione a “B” concedendo 90 giorni di dila- zione di pagamento (normali condizioni di credito per il settore). Il prezzo conve- nuto è euro 100.000 e se il cliente paga entro 10 giorni, lo sconto è pari al 2 %. “B” paga entro i 90 giorni e rileva il costo d’acquisto per 100.000: “B” paga subito (o, comunque entro 10 giorni), il costo d’acquisto è rilevato al netto dello sconto (pari a 200):

14. IAS 18- CORRISPETTIVO IN DENARO CONDIZIONI DI CREDITO OLTRE AL NORMALE - ESEMPIO “K” vende un macchinario industriale a 150.000 a “Z”. L’accordo raggiunto tra “K” e “Z” prevede: il pagamento rateale in 5 rate annuali, di 30.000 ciascuna e tasso zero (ovvero non applicazione d’interessi) per il pagamento rateale. Il “tasso zero” per il pagamen- to rateale è una politica finanziaria conforme a quella normalmente applicata nel settore. Non esistono, quindi, transazioni recenti per le quali “K” possa correttamente stimare il prezzo di vendita in contanti. Inoltre, “K” stima che “Z” sia in grado di ottenere finanzia- menti da altre fonti ad un tasso d’interesse del 10%. La dilazione di pagamento concessa eccede le normali condizioni di credito. Pertanto, “K” deve scorporare dal prezzo di ven- dita (150.000) gli interessi impliciti in esso contenuti. La somma del valore attuale delle singole rate (30.000), scontate al tasso del 10%, è pari a 113.724. La differenza, tra il valo- re nominale del corrispettivo (150.000) e il suo valore corrente (113.724), è pari agli inte- ressi attivi impliciti (di 36.276), la cui competenza per esercizio è: T1 - 11.372, T2 - 9.510, ... Alla Vendita:

15. IAS 18- CORRISPETTIVO IN DENARO CONDIZIONI DI CREDITO OLTRE AL NORMALE - ESEMPIO Alla chiusura del T1 devono essere riscontati gli interessi attivi di competenza dei successivi esercizi pari a 24.909 (ossia 36.276 – 11.372). Le rilevazione dei successivi anni sono analoghe . Lo Stato Patrimoniale al T1 (1) I “Crediti commerciali” comprendono i “Risconti Passivi”, pari a 24.904

16. PER SIMMETRIA CORRISPETTIVO IN DENARO: CONDIZIONI DI CREDITO OLTRE AL NORMALE ESEMPIO È ripreso intereramente il precedente esempio, rilevando l’operazione dal lato dell’acquirente “Z”. Il quale devescorporare dal prezzo di vendita (150.000) gli interessi impliciti in esso contenuti. La somma del valore attuale delle singole rate (30.000), scontate al tasso del 10%, è pari a 113.724. La differenza, tra il va- lore nominale del corrispettivo (150.000) e il suo valore corrente (113.724), è pari agli interessi attivi impliciti (di 36.276), la cui competenza per esercizio è: T1 - 11.372, T2 - 9.510, ... Al momento dell’acquisto si rileva:

17. PER SIMMETRIA CORRISPETTIVO IN DENARO: CONDIZIONI DI CREDITO OLTRE AL NORMALE Alla chiusura del T1 devono essere riscontati gli interessi passivi di competenza dei successivi esercizi di 24.909 (ossia 36.276 – 11.372). Le rilevazione dei successivi anni sono analoghe . Stato Patrimoniale al T1 (1) I “Crediti commerciali” comprendono i “Risconti Passivi”, pari a 24.904

18. IAS 18- CRITERI DI DETERMINAZIONE RICAVICORRISPETTIVO CORRISPOSTO IN NATURA PERMUTE BENI E SERVIZI BENI E SERVIZI DI COMPRENDENTI SERVIZI DI NATURA E DIVERSA NATURA PUBBLICITARI (SIC 31) VALORE SIMILE OPERAZIONE CHE OPERAZIONE CHE SE DIVERSI OPERAZIONE NON PRODUCE PRODUCE RICAVI CHE PRODUCE RICAVI RICAVI I RICAVI SONO RILEVATI AL FAIR VALUE I RICAVI SONO RILEVATI DEI BENI O SERVIZI RICEVUTI TENUTO AL FAIR VALUE DEI SER- CONTO DEL CONGUAGLIO IN DENARO VIZI PUBBLICITARI FOR- ECCEZIONE: FAIR VALUE DEI BENI O PURCHÉ VALUTABILE SERVIZI FORNITI SE QUELLO DEI BENI O IN MODO ATTENDIBILE SERVIZI RICEVUTI NON È DETERMINABILE

19. IAS 18- IDENTIFICAZIONE DELL’OPERAZIONE I CRITERI DI RILEVAZIONE DEI RICAVI DEVONO ESSERE APPLICATI SEPARATAMENTE A CIASCUNA OPERAZIONE OPERAZIONE FORMALMENTE OPERAZIONI FORMALMENTE UNICA MA NELLA SOSTANZA SEPARARATE, MA NELLA SO- COMPOSTA DA PIÙ OPERAZIONI STANZA UNICA OPERAZIONE ESEMPI ESEMPI * CONTRATTO DI VENDITA CON SERVIZI * OPERAZIONI CORRELATE E INTER- DA PRESTARE SUCCESSIVAMENTE CONNESSE STRETTAMENTE * PROGRAMMI DI FEDELTÀ CLIENTI (IFRIC 13) (O OPERAZIONI E CONCOR- SO A PREMI)

20. IAS 18- OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONI ESEMPIO “J” vende un macchinario unitamente al servizio di manutenzione per un an- no. Il prezzo di vendita relativo al “pacchetto” (macchinario + manutenzione) è di 50.000. La stessa impresa vende anche separatamente il macchinario, al prezzo di 47.500, e il servizio manutenzione, al prezzo annuo di 5.000. Pertanto, se l’acquisto è separato, il cliente sostiene un costo complessivo di 52.500. Per esporre correttamente la sostanza economica dell’operazione, “J” deve ri- levare separatamente, per competenza, i due elementi di ricavo scontati: * 45.238 (47.500x50.000/52.500): da rilevare al momento della vendita; * 4.762 (50.000 – 45.238): da iscrivere uniformemente sui 12 mesi di durata del servizio.

21. IAS 18- OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONI-ESEMPIO (continua) A mamo a mano che i servizi sono prestati, “J” dovrà rilevare il ricavo maturato (ad es.:) relativo a 6 mesi (4.762/12 x 6) nel modo seguente:

22. IAS 18- OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONIIFRIC 13 È FONDAMENTALE COME “CHIAVE DI LETTURA” NELL’IDENTIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI HA CONSENTITO D’AMPLIARE L’INTERPRETAZIONE DEL SIGNIFICATO DI “OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA, MA NELLA SOSTANZA DIVERSE OPERAZIONI”

23. IAS 18- OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONIIFRIC 13 DISCIPLINA LE VENDITE CON “PREMI DI FEDELTÀ” (O OPERAZIONI E CONORSI A PREMIO) IL FAIR VALUE DEI PUNTI, BOLLINI, ECC. ANZICHÉ ES- SERE CONSIDERATI ACCANTONAMENTI, DA EFFET- TUARE IN BASE AL SORGERE DELL’OBBLIGAZIONE, IN UN APPOSITO “FONDO” DA USARSI AL RISCATTO DEL PREMIO, SONO RICAVI DA RINVIARE SINO AL RI- SCATTO DEL PREMIO (O AL DEFINITIVO MANCATO RI- SCATTO) SOLO ALLORA DIVENGONO RICAVI

24. IAS 18-OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONIIFRIC 13 ESEMPIO Un supermercato realizza un programma fedeltà clienti mediante il quale con- cede 1 punto (dell’importo di 1) per ogni “spesa” d’importo pari a 200. Il pro- gramma fedeltà prevede che i punti possano essere riscattati, senza limiti di tempo, mediante consegna di prodotti gratuiti venduti dal supermercato. Al momento della vendita, le rilevazioni contabili sono le seguenti:

25. IAS 18-OPERAZIONE FORMALMENTE UNICA MA IN SOSTANZA FORMATA DA PIÙ OPERAZIONIIFRIC 13 (continua) Nell’esercizio T0, il supermercato ha concesso 100 punti, dell’importo di 100. Il management del supermercato valuta che tutti i 100 punti saranno riscattati. Al termine del T0, n. 40 punti sono stati riscattati mediante fornitura ai clienti dei prodotti commercializzati dal supermercato. Pertanto, il supermercato rileva ri- cavi per 40 (punti riscattati 40/100 punti riscattabili x 100 importo totale). In chiusura d’esercizio T0, deve essere effettuata la seguente scrittura:

26. IAS 18-OPERAZIONI FORMALMENTE SEPARATE MA NELLA SOSTANZA UNICA – ESEMPIO L’impresa D propone un’offerta per la costruzione di una tangenziale, lunga 15 chilometri, e di un ponte ad un’estremità di detta tangenziale. I 15 chilometri di tangenziale ed il ponte appartengono a due diversi Comuni. Quindi, sebbene sia stata presentata un’unica offerta, formulata sulla base di un unico progetto, ed i due Comuni si siano accordati per lavorare insieme, dovranno essere fir- mati due contratti: l’uno per la costruzione della tangenziale e l’altro per la co- struzione del ponte, giacché appartengono a due diversi Comuni. Poiché è stata presentata un’unica proposta (per tangenziale e ponte), il prezzo è stato negoziato in blocco e le due opere possono essere realizzate simulta- neamente o in sequenza continua, i criteri di rilevazione dei ricavi devono es- sere applicati alla combinazione dei contratti. I ricavi devono quindi essere rilevati in base allo stato avanzamento lavori.

27. IAS 18- IDENTIFICAZIONE DELL’OPERAZIONE CONDIZIONI PER L’ISCRIZIONE 1) trasferimento all’acquirente dei rischi significativi e dei bene- fici connessi alla proprietà del bene; 2) termine dell’esercizio del solito livello continuativo di attività associate alla proprietà nonché dell’effettivo controllo sulla merce venduta; 3) possibile attendibile determinazione del fair value dei ricavi; 4) probabile fruibilità dei benefici economici dell’operazione; 5) i costi sostenuti, o da sostenere, riguardo all’operazione di vendita possono essere attendibilmente determinati.

28. IAS 18- VENDITA DI BENICONDIZIONI PER L’ISCRIZIONE TRASFERIMENTO DEI RISCHI SIGINIFICATIVI E DEI BENEFICI CONNESSI ALLA PROPRIETÀ DEI BENI NECESSITÀ DI OSSERVARE LE SINGOLE OPERAZIONI REGOLA ECCEZIONE IL TRASFERIMENTO DEI RISCHI E BENE- IL TRASFERIMENTO DEI RISCHI E FICI AVVIENE COL TRAFERIMENTO DEL- BENEFICI AVVIENE IN UN MOMEN- LA PROPRIETÀ O DEL POSSESSO (§ 14) TO DIVERSO DAL PASSAGGIO DI PROPRIETÀ O DI POSSESSO

29. IAS 18- VENDITA DI BENICONDIZIONI PER L’ISCRIZIONE TRASFERIMENTO DEI RISCHI SIGINIFICATIVI E DEI BENEFICI CONNESSI ALLA PROPRIETÀ DEI BENI RISCHI DI: BENEFICI:  GARANZIA  RICEVERE I BENI QUANDO RICHIESTO  MAGAZZINO  USO NEL PROCESSO PRODUTTIVO  INSTALLAZIONE E COLLAUDO  ASSENZA FLUTTUAZIONE PREZZO  VENDITA A TERZI

30. IAS 18- VENDITA DI BENICONDIZIONI PER L’ISCRIZIONE L’IMPRESA CONSERVA RISCHI SIGNIFICATIVI QUANDO:: Il conseguimento dei ricavi dipende dai ricavi realizzati dall’acqui-rente è prevista l’installazione dei beni ed essa è una parte importante del contratto l’acquirente può revocare l’acquisto per un motivo specificato nel contratto di vendita e l’impresa è incerta sulle probabilità del reso l’impresa mantiene un impegno per risultati insoddisfacenti non coperto dalle normali clausole di garanzia

31. IAS 18- VENDITA DI BENICONDIZIONI PER L’ISCRIZIONE RISCHI SIGINIFICATIVI E BENEFICI CONNESSI ALLA PROPRIETÀ O AL POSSESSO DEI BENI SONO TRASFERITI SOLO I RISCHI INSIGNIFI- ALL’ACQUIRENTE CANTI SONO MANTENUTI DAL CLIENTE RILEVAZIONE DEI RICAVI RILEVAZIONE DEI RICAVI E ACCANTONAMENTO

32. IAS 18- PRESTAZIONE DI SERVIZI I RICAVI DEVONO ESSERE RILEVATI CON RIFERIMENTO ALLO STADIO DI COMPLETAMENTO DELL’OPERAZIONE ALLA DATA DI BILANCIO, A CONDIZIONE CHE IL RISUL- TATO POSSA ESSERE ATTENDIBILMENTE STIMATO IL RISULTATO È ATTENDIBILMENTE STIMATO QUANDO È: possibile stima attendibile dell’ammontare dei ricavi probabile fruibilità dei benefici economici derivanti dall’operazione possibile determinazione attendibile dello stadio di completamento dell’operazione alla data del bilancio possibile calcolo attendibile dei costi relativi all’operazione

33. IAS 18- PRESTAZIONE DI SERVIZI ATTRAVERSO LO STADIO DI COMPLETAMENTO DELL’OPERA-ZIONE IL PRESTATORE DEL SERVIZIO RILEVA I RICAVI NELLA MI-SURA IN CUI ADEMPIE LE PROPRIE OBBLIGAZIONI CONTRAT-TUALI MATURANDO IL DIRITTO AL CORRISPETTIVO PATTUITO METODI DI DETERMINAZIONE DELLO STADIO DI COMPLETAMENTO ispezione del lavoro svolto (o “ore lavorate” rispetto “ore stimate”) percentuale dei servizi resi in rapporto al totale dei servizi da rendere proporzione tra i costi sostenuti ed i costi totali stimati (o “cost to cost”) quote costanti sulla durata del servizio

34. IAS 18- PRESTAZIONE DI SERVIZI IL RISULTATO NON PUÒ ESSERE ATTENDIBILMENTE STIMATO PROBABILITÀ DI RECUPERO IMPROBABILITÀ DI RECUPERO DEI COSTI SOSTENUTI DEI COSTI SOSTENUTI RICAVI RILEVABILI NESSUN RICAVO È RILEVABILE = COSTI SOSTENUTI NESSUN UTILE PUÒ ESSERE RILEVATO

35. IAS 18- INTERESSI, ROYALTIESE DIVIDENDI DEVONO ESSERE RILEVATI QUANDO L’IMPORTO DEI RICAVI È ATTENDIBILMENTE DETERMINATO È PROBABILE LA FRUIZIONE DEI BENEFICI ECONOMICI DERIVANTI DAL-L’OPERAZIONE INTERESSI DEVONO ESSERE RILEVATI IN BASEAL TEMPO (MATURAZIONE GIORNO PER GIORNO) E IN BASE AL RENDIMENTO EFFETTIVO (TASSO DI INTE-RESSE CHE RENDE UGUALE IL VALORE ATTUALE DEI FLUSSI FINANZIARI ATTESI ALL’INVESTIMENTO INIZIALE) SONO RICAVI SOLO I DIETIMI MATURATI DOPO L’ACQUISTO DI UN INVE-STIMENTO FRUTTIFERO ACQUISITI NEL PERIODO DI MATURAZIONE

36. IAS 18- INTERESSI, ROYALTIESE DIVIDENDI ROYALTIES DEVONO ESSERE RILEVATI PER COMPETENZA IN BASEA QUANTO STABILITO DAL RELATIVO CONTRATTO SALVO ESISTA UN PIÙ AP- PROPRIATO CRITERIO SISTEMATICO E RAZIONALE DIVIDENDI SONO RILEVATI COME RICAVI QUANDO È STABILITO IL DIRITTO DE- GLI AZIONISTI A RICEVERNE LA CORRESPONSIONE QUALORA SIANO DISTRIBUITI DIVIDENDI PROVENIENTI DA UTILI MA- TURATI PRIMA DELL’ACQUISTO DI UNA PARTECIPAZIONE L’IMPORTO DI TALI DIVIDENDI NON È RICAVO E DEVE ESSERE DEDOTTO DAL CO- STO DELLA PARTECIPAZIONE (È REALIZZO DI PARTE DEL COSTO)

37. VENDITA DI IMMOBILI NELLE IMPRESE IMMOBILIARI: IFRIC 15 ANALISI DEL CONTRATTO DI COSTRUZIONE IAS 11- LAVORI SU ORDINAZIONE IAS 18- RICAVI L’ACQUIRENTE È IN GRADO D’INDICARE I L’ACQUIRENTE HA SOLO PIÙ IMPORTANTI ELEMENTI STRUTTURALI UNA LIMITATA INFLUENZA DEL PROGETTO PRIMA DELL’INIZIO DELLO SUL PROGETTO DELL’IM- STESSO E/O LE SUE MAGGIORI VARIANTI MOBILE AL PROGREDIRE DELLA COSTRUZIONE

38. VENDITA DI IMMOBILI NELLE IMPRESE IMMOBILIARI: IFRIC 15 DAL CONTRATTO SI EVINCE L’APPLICABILITÀ DELLO IAS 18 IL RICAVO PUÒ ESSERE: PER PRESTAZIONE DI SERVIZI: PER CESSIONE DI BENI: L’IMPRESA È UNICAMENTE RESPON- L’IMPRESA FORNISCE SIA I MATERIALI SABILE DELL’ASSEMBLAGGIO DEI SIA IL SERVIZIO DI COSTRUZIONE AS- MATERIALI OSSIA NON SI ASSUME SUMENDOSI IL RISCHIO D’IMPRESA IL RISCHIO DI MAGAZZINO I RICAVI SONO RILEVATI IN BASE I RICAVI SONO RILEVATI AL TRASFERI- ALLO STADIO DI COMPLETAMENTOMENTO DEL CONTROLLO E DEI RISCHI E BENEFICI. ESSO PUÒ AVVENIRE: CONTINUAMENTE: ALL’AVANZAMENTO  ISTANTANEAMENTE: ALLA CONSEGNA