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Oficina 7 A NOVA CONTABILIDADE APLICADA AOS RPPS Instrutores: Diana Lima e Otoni Guimarães. Portaria 916 e a visão patrimonial. A Portaria 916, que regulamentou em 2003 a contabilidade dos RPPS, já trazia a visão patrimonial que agora entra em discussão no Brasil, exigindo:
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Oficina 7A NOVA CONTABILIDADE APLICADA AOS RPPSInstrutores: Diana Lima e Otoni Guimarães
Portaria 916 e a visão patrimonial • A Portaria 916, que regulamentou em 2003 a contabilidade dos RPPS, já trazia a visão patrimonial que agora entra em discussão no Brasil, exigindo: • Visão de longo prazo; • Foco no patrimônio; • Registros das provisões no BP (inclusive atuarial); • Controle da taxa de administração; • Registro da carteira de investimentos objetivando garantir a segurança, rentabilidade, solvência e liquidez dos ativos. • Como trata-se de uma entidade pública, a unidade gestora do RPPS deve atender ao disposto nas NBCASP e no MCASP.
As mudanças • Todos os novos procedimentos têm como foco o registro da integralidade dos ativos e dos passivos públicos, tempestivamente, atendendo os atributos de confiabilidade e comparabilidade, entre eles: • Adoção do plano de contas único; • Regime contábil de competência integral; • Implantação de novos procedimentos patrimoniais, tais como depreciação, reavaliação, provisões, impairment, valor justo, etc. (a maioria já exigida nos RPPS); • Compatibilização com as novas demonstrações contábeis que passam a ser exigidas; • Implantação do sistema de custos.
Desmistificando o processo de mudança • É preciso entender que não haverá uma segregação do que era feito antes (visão orçamentária) para o que deve ser feito a partir da mudança (visão patrimonial). Essas duas visões passam a ser complementares. • A própria Lei 4.320 já fazia referência ao acompanhamento da contabilidade patrimonial (arts. 94 a 100), mas a dificuldade prática em implementá-lo acabou por não desenvolver no Setor Público procedimentos contábeis nesse sentido. 4
Adoção do plano de contas único nacional • O plano de contas é a estrutura básica da escrituração contábil, formada por um conjunto de contas previamente estabelecidas, que permite obter as informações necessárias à elaboração de relatórios gerenciais e demonstrações contábeis conforme as características gerais da entidade, possibilitando a padronização de procedimentos contábeis. • A STN, com o apoio do Grupo Técnico de Procedimentos Contábeis, é responsável pela administração do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP até a implantação do Conselho de Gestão Fiscal, instituído pela LRF, a quem compete extinguir, especificar, desdobrar, detalhar e codificar contas.
Adoção do plano de contas único nacional • As unidades gestoras dos RPPS já passaram por essa experiência com a publicação da Portaria 916, mas agora a mudança envolve todos os entes públicos e traz uma nova estrutura. • O PCASP deve ser utilizado por todos os Poderes de cada ente da federação, seus fundos, órgãos, autarquias, inclusive especiais, e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público. Para as empresas estatais dependentes a utilização é facultativa.
PCASP RPPS versus PCASP STN • É importante deixar claro que o novo plano de contas dos RPPS que será disponibilizado pelo MPS é um extrato do PCASP, portanto, não poderá ser considerado um plano de contas específico para os RPPS. • Isso só foi possível porque tanto o MPS como a STN cederam em relação aos códigos e nomenclaturas de contas que deviam permanecer. • A publicação só continuará sendo feita à parte pelo MPS para facilitar o trabalho das unidades gestoras, que terão à disposição o resumo das contas usuais dos RPPS.
Preciso de um novo sistema contábil? • Depende. Se o sistema atualmente utilizado pela entidade permite a mudança da estrutura de contas atual para a nova estrutura (o que dificilmente é possível), inclusive com a alteração dos códigos das contas, basta que ele seja adaptado. • Caso contrário, é importante que a entidade se prepare para a troca do sistema o quanto antes, já que a migração de programas e a assimilação por parte dos operadores demanda tempo. • Eu acho que vocês já viram esse filme...
PCASP RPPS • Plano de Contas RPPS, versão Julho de 2012: • pcasp_rpps_versao_julho_2012.doc • Em comum acordo com a STN, essa versão está sendo atualizada considerando o relacionamento das contas: inter e intraorçamentária.
Adoção de um novo regime contábil • Para manter o processo de registro apto para sustentar o dispositivo legal do regime orçamentário e, concomitantemente, observar os fundamentos da doutrina contábil, a STN reestruturou o plano de contas em oito classes, separando as contas de controle orçamentário e financeiro (receitas orçamentárias e despesas orçamentárias) das contas de resultado (variações patrimoniais aumentativas e variações patrimoniais diminutivas). • Do ponto de vista orçamentário, permanece a adoção do regime misto contemplado na Lei 4.320/1964, ou seja, a despesa orçamentária será reconhecida no exercício financeiro no momento da emissão do empenho, e a receita orçamentária no momento da arrecadação. Só que esse registro agora será feito em classes próprias de controle orçamentário (Classe 5 e Classe 6).
Transição para o regime de competência • Do ponto de vista patrimonial, e em conformidade com a doutrina contábil, as variações patrimoniais aumentativas (receitas econômicas) e as variações patrimoniais diminutivas (despesas econômicas) devem ser contabilizadas tendo como base seus fatos geradores, adotando-se, portanto, o regime contábil de competência integral. • Esses e outros procedimentos estão contemplados no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP, que encontra-se em sua 5ª. edição. • É importante deixar claro que os registros contábeis do Setor Público continuam mantendo as suas peculiaridades. Portanto, é uma simplificação forte dizer que eles serão os mesmos da área privada.
Implantação de novos procedimentos • Conforme orientações emanadas da STN, além do reconhecimento dos ativos e passivos no momento do fato gerador, os seguintes procedimentos passam a ser obrigatórios: • Registro mensal da depreciação dos bens móveis e imóveis (de uso); • Registro mensal da amortização de despesas pagas antecipadamente (tais como assinatura de periódicos e benfeitorias em propriedade de terceiros); • Registro mensal e baixa de encargos de férias e 13º salário por competência; • Registro mensal e baixa de provisões (tanto do Ativo como do Passivo); • Registro de ativos intangíveis produzidos (tais como programas de computador (softwares) e produtos desenvolvidos pelo RPPS);
Implantação de novos procedimentos • Registro de créditos a receber decorrentes de transações com terceiros, oriundas de receitas e de valores a recuperar de despesas, entre outros; • Registro periódico da reavaliação do ativo imobilizado (anual ouquadrienal); • Registro da redução valor recuperável (impairment) do ativo imobilizado; • Reconhecimento mensal dos riscos de recebimento de créditos e conseqüente baixa; • Ajuste mensal dos créditos e dívidas prefixadas a valor presente; • Reconhecimento dos encargos incorridos referentes a créditos e dívidas pós-fixadas; • Ajuste mensal dos itens de estoques pelo valor de mercado ou de aquisição;
Implantação de novos procedimentos • Ajuste tempestivo dos resíduos e refugos pelo valor realizável líquido; • Ajuste tempestivo, pela equivalência patrimonial, das participações em empresas e consórcios; • Incorporação tempestiva, no imobilizado, de gastos adicionais ou complementares posteriores que tragam benefícios econômicos futuros; • Incorporação tempestiva dos bens de uso comum ao valor de construção. • Se esses procedimentos ainda não são usuais na sua unidade gestora, devem ser implementados o quanto antes, para que em 2014 os RPPS já observem as novas exigências.
O que muda nos RPPS? • Os procedimentos contábeis patrimoniais contemplados na NBCASP e no MCASP são inerentes ao desempenho das funções do contabilista, que deve trazer em sua formação tais conhecimentos. • Esses procedimentos já estavam contemplados na Portaria MPS 916/2003, a exceção do ajuste a valor recuperável (impairment). • Os registros relativos aos procedimentos já feitos pelos RPPS deverão apenas ser revisitados, face a nova estrutura do plano de contas a ser observada.
Novos modelos e demonstrativos • As unidades gestoras dos RPPS continuam tendo de elaborar as demonstrações exigidas pelo Ministério da Previdência. • Algumas mudanças devem ser feitas para atender a proposta do novo plano de contas nas demonstrações contábeis já elaboradas. Além dessas mudanças, a Portaria STN 749/2009 da STN também incluiu outras duas demonstrações contábeis, a saber: • Demonstração do Fluxo de Caixa; • Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (estatais dependentes).
Implantação do sistema de custos • O sistema de custos é uma importante ferramenta que visa estabelecer um sistema de informações gerenciais, auxiliando a administração a tomar decisões e localizar falhas de gerenciamento. Cria um controle financeiro efetivo, contribuindo para a gestão do RPPS de várias maneiras, entre elas: avaliação de custo benefício; como e quando gastar; apoio ao controle interno e suporte indispensável para as decisões estratégicas. • Com a aplicação de um sistema de custos é possível obter respostas mais seguras para muitas questões que exigem decisões fundamentais e que, se tomadas de forma aleatória e sem estudo mais aprofundado, podem se tornar desastrosas às administrações.
Considerações sobre o processo de convergência • A aplicação de procedimentos de avaliação patrimonial no Setor Público é mais um desafio a ser enfrentado pelos contadores das unidades gestoras dos RPPS, que já passaram por essa experiência quando da publicação da Portaria 916. • Temos de ter em mente que tais procedimentos são inerentes ao desempenho das funções do profissional contábil, que deverá trazer em sua formação tais conhecimentos. • É preciso que a base da informação seja adequadamente preparada, pois aplicar os novos procedimentos sobre valores em desacordo com a substância e realidade econômica não atenderá a primazia da essência sobre a forma.
Fontes de Financiamento • Contribuições do ente federativo, dos segurados ativos, dos segurados inativos e dos pensionistas; • Receitas decorrentes de investimentos patrimoniais; • Valores recebidos a título de compensação financeira; • Valores aportados pelo ente federativo; • Demais dotações previstas no orçamento federal, estadual e municipal; • Outros bens, direitos e ativos com finalidade previdenciária. • Essas fontes de financiamento serão registradas na unidade gestora do RPPS como variações patrimoniais aumentativas (contribuições previdenciárias) e transferências intragovernamentais e compensações financeiras.
Tratamento contábil dos repasses • Prevalece a figura dos repasses previdenciários, que agora também são tratados na Classe de Conta 4 – Variação Patrimonial Aumentativa, como transferências e delegações recebidas intragovernamentais. • O recebimento de compensações financeiras também foi reclassificada para a Classe de Conta 4, como outras variações patrimoniais aumentativas.
Benefícios Previdenciários • O pagamento de aposentadorias e reformas, pensões e demais benefícios previdenciários ganhou grupo próprio, que recebeu o código de 3.2.0.0.0.00.00, ponto fim a discussão sobre o enquadramento como despesas de pessoal e encargos (3.1) ou como despesas correntes (3.3).
Provisão Matemática Previdenciária • Em função do equilíbrio financeiro e atuarial, as contribuições previdenciárias sempre serão ajustadas em relação aos compromissos previdenciários assegurados pelo regime, sendo as alíquotas praticadas nesse sentido. • A base de cálculo da provisão matemática é a avaliação atuarial, que deve ser elaborada na constituição do RPPS e atualizada anualmente. O fato gerador é a expectativa da concessão de benefícios ou o fato de o benefício haver sido concedido. • O parecer do atuário é o documento contábil hábil usado pelo contador para proceder o registro, não sendo a sua função contestar os valores apresentados.
Avaliação Atuarial • Tem como objetivo avaliar o plano de custeio do regime próprio de previdência para que este se mantenha equilibrado, garantindo a continuidade do pagamento dos benefícios cobertos pelo regime. • Através deste documento é que são estipuladas as taxas de contribuição dos servidores e de contribuição patronal, objetivando atender o equilíbrio financeiro e atuarial do plano, conforme determina a legislação previdenciária.
Data-Base da Avaliação Atuarial Recomenda-se que a avaliação atuarial seja elaborada em atendimento ao prazo da LDO do ente público, já que as informações atuariais deverão acompanhar o anexo de metas. Todavia, quando esse prazo ultrapassar a data de encaminhado do DRAA exigido pelo MPS, até 31 de março de cada exercício, o levantamento da avaliação atuarial serão então efetuado considerando esse outro prazo, de sorte que as informações prestadas tanto para a LDO como para o MPS levem em consideração a mesma base de cálculo.
Contabilização da Avaliação Atuarial • Para fins de emissão do CRP – Certificado de Regularidade Previdenciária, exige-se o último DRAA, mas a obrigatoriedade do registro contábil se deu a partir do exercício de 2007, em função da prorrogação para atendimento da Portaria MPS 916. • A constituição e a atualização da provisão matemática previdenciária será feita pelo valor líquido, ou seja, pela projeção dos pagamentos de benefícios menos a projeção das contribuições a serem vertidas ao plano.
Contabilização da Avaliação Atuarial Inicial D - Provisões Matemáticas Previdenciárias (VPD) C - Provisões Matemáticas Previdenciárias (PELP)
Atualização do registro A cada ano, essa provisão deverá ser atualizada de acordo com a avaliação atuarial. Caso a necessidade da provisão seja superior ao valor que já estiver contabilizado, faz-se a COMPLEMENTAÇÃO da provisão: D - Provisões Matemáticas Previdenciárias (VPD) C - Provisões Matemáticas Previdenciárias (PELP) Caso contrário, procede-se a REVERSÃO da provisão: D - Provisões Matemáticas Previdenciárias (VPD) C - Reversão de Provisão Matemática Previdenciária (VPA)
Apuração do déficit atuarial • Dependendo da composição de seus ativos e passivos, a situação patrimonial líquida da unidade gestora do RPPS pode ser superavitária, deficitária ou nula. • É importante que se faça distinção entre o termo passivo atuarial (que é o somatório dos compromissos líquidos do plano) e o termo déficit atuarial (que é a diferença entre esses compromissos líquidos e os ativos financeiros garantidores do sistema de previdência já capitalizados).
Amortização do déficit atuarial • O registro da provisão matemática previdenciária será efetuado apenas na Contabilidade do RPPS, porque, quando se encerrar o exercício, a consolidação das informações constantes nas demonstrações contábeis do ente público e do seu RPPS se encarregará de evidenciar a real situação previdenciária local. Se não fosse assim, esses valores apareceriam em duplicidade. • Os valores a receber relativos à amortização do déficit atuarial, que tenha como devedor seu próprio ente público, deverão ser registrados à conta de Controles Devedores (Classe 7) da unidade gestora do RPPS, para fins de controle.
Amortização do déficit atuarial • Desta forma, os valores relativos à amortização do déficit atuarial pelo ente público só terão reflexo financeiro na unidade gestora do RPPS no momento do ingresso desses recursos. • Do seu lado, o ente público tem a opção de acompanhar os valores devidos à unidade gestora do RPPS mediante registro à conta de Controles Credores (Classe 8). Porém, no caso de parcelamento de débitos, diferentemente do déficit atuarial, o valor devido pelo ente público será contabilizado no Passivo, pois representa uma obrigação.
Impacto da Amortização • Os valores relativos à amortização do déficit atuarial pagos pelo ente público serão considerados nos cálculos atuariais da unidade gestora em seus respectivos exercícios financeiros, afetando, portanto, a avaliação atuarial local. • Com isso, o RPPS só será afetado patrimonialmente pela amortização desses valores no momento da atualização do registro da provisão matemática previdenciária.
Superávit Atuarial • Na hipótese de superávit atuarial, ou seja, o total de ativos mais a projeção das receitas se apresentarem superior aos benefícios concedidos e a conceder, basicamente em função da alíquota mínima de 11%, o que é muito raro, dependendo da massa segurada, esse percentual pode se mostrar superior à necessidade de capitalização de recursos. • Neste caso, a diferença deverá ser ajustada a título de Provisões Atuariais para Ajustes do Plano (classificada anteriormente como reservas atuariais).
Vamos contabilizar a avaliação atuarial e sua atualização?
Contribuições previdenciárias • Segundo orientação do MPS, TODOS os recursos recebidos pelos RPPS são considerados previdenciários, e encontram-se classificados na Portaria MPS 916 em: • 4.2.1.1.x.xx.xx – Contribuições Sociais RPPS • 4.5.1.3.0.xx.xx – Transferências Recebidas para Cobertura do Déficit Atuarial do RPPS • 4.9.9.x.x.xx.xx – Compensação Financeira entre RGPS/RPPS
Considerações importantes • Quando se tratar de valores envolvendo entes públicos diferentes, a contribuição patronal será contabilizada como Contribuições Sociais RPPS Inter OFSS: 4.2.1.1.3 (União), 4.2.1.1.4 (Estados) ou 4.2.1.1.5 (Municípios). • A contribuição patronal de sua própria folha também será contabilizada no RPPS: a unidade gestora registrará tanto a despesa (31212 – encargos patronais RPPS intra) como receita (4.2.1.1.2 – Contribuições Sociais RPPS Intra OFSS).
Parcelamento de débitos previdenciários • Os valores das contribuições patronais previdenciárias devidas pelo ente público e não repassadas em época própria ao seu RPPS poderão ser objeto de acordo para pagamento parcelado. • Na prática, estão sendo parcelados os valores das contribuições patronais não recolhidas desde a publicação da EC 20/1998, que assegurou o regime de previdência de caráter contributivo. • Na Portaria MPS 916 para 2007, para o registro desses valores será utilizada a conta 4.2.1.1.1 – Contribuição Patronais ao RPPS.
