Planejamento Tributário Mário Junqueira Franco Júnior

1. Planejamento Tributário Mário Junqueira Franco Júnior São Paulo, 06 de abril de 2006

2. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO A) Antiga Visão do Conselho de Contribuintes • adoção do princípio da tipicidade e da estrita legalidade – teoria de Alberto Xavier e de Antonio Roberto Sampaio Dória; • o cumprimento, pelo contribuinte, dos requisitos legais previstos pela norma para determinado negócio jurídico era suficiente para caracterizar uma operação como lícita, ainda que posta a efeito de forma indireta; • negócio jurídico indireto era sinônimo de planejamento tributário;

3. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “IRPF – GANHO DE CAPITAL – SIMULAÇÃO. Para que se possa caracterizar a simulação, em atos jurídicos, é indispensável que os atos praticados não pudessem ser realizados, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão. Se não existia impedimento para a realização de aumento de capital, a efetivação de incorporação e de cisões, tal como realizadas e cada um dos atos praticados não é de natureza diversa daquele que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação como simulada. Os objetivos visados com a prática dos atos não interferem na qualificação dos atos praticados, portanto, se os atos praticados eram lícitos, as eventuais conseqüências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como elisão fiscal e não evasão ilícita.” (Ac. nº 106-09.343, 18/09/1997) • Caso 2 • “IRPJ – CSLL – SIMULAÇÃO – OPERAÇÃO DE SWAP. Para que se possa caracterizar a simulação relativa é indispensável que o ato praticado, que se pretende dissimular sob o manto do ato ostensivamente praticado, não pudesse ser realizado por vedação legal ou qualquer outra razão. Se as partes queriam e realizaram negócio sob a estrutura de swap para atingir indiretamente economia de tributos não restou caracterizada a declaração enganosa de vontade, essencial na simulação.” (Ac. nº 101-93.616; 20/09/2001)

4. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B) Nova Visão do Conselho de Contribuintes • o Conselho de Contribuintes vem buscando a essência dos negócios jurídicos; • busca pelo propósito negocial: sob o ponto de vista tributário, a validade do negócio jurídico está associada à licitude do negócio no geral, e não à licitude de cada etapa individualmente considerada; • a economia de tributo justifica um planejamento, contanto que respeitada a finalidade dos institutos do direito privado; • subsunção do fato à norma: verificação do cumprimento dos requisitos formais e materiais para a caracterização do negócio declarado; • o negócio jurídico indireto continua sendo sinônimo de planejamento tributário, desde que as partes se submetam aos efeitos de cada um dos negócios praticados.

5. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B1) Incorporação às Avessas Decreto-Lei nº 2.341/1987 “Art. 32. A pessoa jurídica não poderá compensar seus próprios prejuízos fiscais, se entre a data da apuração e da compensação houver ocorrido, cumulativamente, modificação de seu controle societário e do ramo de atividade.” “Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida. Parágrafo único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido.”

6. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.” (Ac. 107-07.596) • Caso 2 • “IRPJ – “INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS” – MATÉRIA DE PROVA – COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados. Se a documentação acostada aos autos comprova de forma inequívoca que a declaração de vontade expressa nos atos de incorporação era enganosa para produzir efeito diverso do ostensivamente indicado, a autoridade fiscal não está jungida aos efeitos jurídicos que os atos produziriam, mas à verdadeira repercussão econômica dos fatos subjacentes .” (CSRF/01-02.107)

7. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B2) Debêntures Participativas Decreto-Lei nº 1.598/1977 “Art. 58. Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações nos lucros da pessoa jurídica: I – asseguradas a debêntures de sua emissão (...).”

8. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “DESPESAS DE DEBÊNTURES. DEDUTIBILIDADE. A dedução das despesas decorrentes das obrigações relativas a debêntures está condicionada, entre outras, à efetiva captação de novos recursos financeiros inerente à emissão desses títulos.” (AC. 103-21.543) • Caso 2 • “DESPESAS COM REMUNERAÇÃO DE DEBÊNTURES. Restando caracterizado o caráter de liberalidade dos pagamentos aos sócios, decorrentes de operações formalizadas apenas “no papel” e que transformaram lucros distribuídos em remuneração de debêntures, consideram-se indedutíveis as despesas contabilizadas.” (AC. 101-94.986)

9. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 3 • “IRPJ/CSLL - PARTICIPAÇÕES DE DEBÊNTURES - DEDUTIBILIDADE - ANOS-CALENDÁRIO DE 1998 E 1999 - Não estando provado nos autos que o negócio jurídico foi simulado ou engendrado com fraude à lei e, principalmente, não restando claro que os recursos ingressados na sociedade pertenciam aos sócios, as participações de debêntures, regularmente registradas e emitidas, reduzem o lucro líquido do exercício, por expressa previsão legal. Sendo capital financeiro, a remuneração das debêntures participativas não gozam do status de lucro distribuídos a que se refere o art. 10 da Lei nº 9.249/95.” (Ac. 107-08.029)

10. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B3) Operação Ágio Lei nº 6.404/1976 “Art. 248. Serão avaliados pelo valor de patrimônio líquido os investimentos relevantes da pessoa jurídica: I – em sociedades controladas; e II – em sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência, ou de que participe com vinte por cento ou mais do capital social. § 1º São coligadas as sociedades quando uma participa, com dez por cento ou mais, do capital da outra, sem controlá-la; § 2º Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.

11. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO § 3º Considera-se relevante o investimento: I – em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contábil é igual ou superior a dez por cento do valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica investidora; II – no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contábil é igual ou superior a quinze por cento do valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica investidora. Decreto nº 3.000/1999 (RIR/99) “Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser ajustado ao valor do patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento.”.

12. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO “Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou redução no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real.” “Art. 442. Não serão computadas na determinação do lucro real as importâncias, creditadas a reserva de capital, que o contribuinte com a forma de companhia receber dos subscritores de valores mobiliários de sua emissão a título de: I – ágio na emissão de ações por preço superior ao valor nominal, ou a parte do preço de emissão de ações sem valor nominal destinadas à formação de reserva de capital (...).”.

13. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “DESCONSIDERAÇÃO DO ATO JURÍDICO. Não basta a simples suspeita de fraude, conluio ou simulação para que o negócio jurídico realizado seja desconsiderado pela autoridade administrativa, mister se faz provar que o ato negocial praticado deu-se em direção contrária à norma legal, com o intuito doloso de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador (...). • SIMULAÇÃO. Configura-se como simulação o comportamento do contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade. • NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO. Configura-se negócio jurídico indireto quando um contribuinte se utiliza de um determinado negócio, típico ou atípico, para obtenção de uma finalidade diversa daquela que constitui a sua própria causa (...)” (Ac. nº 101-94.340)

14. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 2 • “DESCONSIDERAÇÃO DE ATO JURÍDICO. Devidamente demonstrado nos autos que os atos negociais praticados deram-se em direção contrária a norma legal, com o intuito doloso de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária (art. 149 do CTN), cabível a desconsideração do suposto negócio jurídico realizado e a exigência do tributo incidente sobre a real operação. • SIMULAÇÃO/DISSIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade, ao passo que a dissimulação contém em seu bojo um disfarce, no qual se encontra escondida uma operação em que o fato revelado não guarda correspondência com a efetiva realidade, ou melhor, dissimular é encobrir o que é.” (Ac. 101-94.771)

15. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 3 • “IRPJ – ERRO DE IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA – O erro de identificação do sujeito passivo representa vício insanável, quanto à existência do Ato Administrativo de Lançamento.” (Ac. 101-95.018) • Caso 4 • Acórdão nº 104-21.498 e Acórdão nº 108-08.603: apesar de não formalizados, ambos os julgados negaram provimento à operação praticada pelo contribuinte.

16. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B4) IOF em Operações de Crédito Decreto nº 2.219/1997 “Art. 7º. A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são: I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito (...) b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas: 1. mutuário pessoa jurídica: 0,0041% ao dia; 2. mutuário pessoa física: 0,0164% ao dia (...)”.

17. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “IOF. ABUSO DE FORMA. Se a entidade financeira concede empréstimo, representado por Cédula de Crédito Comercial, a concessionárias de veículos, mas de fato o que houve foi financiamento para compra de veículo por pessoa física, resta caracterizado o abuso de forma com o fito de pagar menos tributo. Provado o abuso, deve o Fisco desqualificar o negócio jurídico original, exclusivamente para efeitos fiscais, requalificando-o segundo a descrição normativo-tributária pertinente à situação que foi encoberta pelo desnaturamento da função objetiva do ato.” (Ac. 202-15.765) • Caso 2 • “IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO. Mesmo diante de negócio jurídico indireto, que utiliza um tipo contratual para alcançar os efeitos práticos de um tipo diverso, o conjunto probatório dos autos permite o convencimento do julgador no sentido de que o mutuário da operação de crédito, a que se refere a norma, é a pessoa física. Aplicação do Ato Declaratório nº 03/98. Cabível a exigência do imposto que deixou de ser recolhido pela instituição financeira, em razão da interpretação equivocada da norma.” (Ac. 202-13.072)

18. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B5) Operações Diversas Decreto nº 9.7181998 “Art. 13. A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, tenha sido igual ou inferior a vinte e quatro milhões de reais, ou a dois milhões de reais multiplicado pelo número de meses de atividade no ano-calendário anterior, quando inferior a doze meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido.”.

19. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “IRPJ. TRANSFERÊNCIA DE RECEITAS. EVASÃO FISCAL. Há evasão ilegal de tributos quando se criam oito sociedades de uma só vez, com os mesmos sócios que, sob a aparência de servirem à revenda dos produtos da recorrente, tem, na realidade, o objetivo admitido de evadir tributo, ao abrigo de tributação mitigada (lucro presumido).” (Ac. 103-07.260) • Caso 2 • “IRPJ E OUTROS - OMISSÃO DE RECEITAS - Constatada, ainda que parcialmente, a falta de registro de receitas apuradas a partir de pedidos de compra e ou prestação de serviços, sem que a autuada conteste a veracidade dos referidos documentos, provado está a omissão de receitas que deve ser imputada à empresa considerada como um todo.” (Ac. 107-08.326)

20. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 3 • “IRPJ – CSL – CONSTITUIÇÃO DE EMPRESA COM ARTIFICIALISMO – DESCONSIDERAÇÃO DOS SERVIÇOS PRETENSAMENTE PRESTADOS – MULTA QUALIFICADA – NECESSIDADE DA RECONSTITUIÇÃO DE EFEITOS VERDADEIROS – Comprovada a impossibilidade fática da prestação de serviços por empresa pertencente aos mesmos sócios, dada a inexistente estrutura operacional, resta caracterizado o artificialismo das operações, cujo objetivo foi reduzir a carga tributária da recorrente mediante a tributação de relevante parcela de seu resultado pelo lucro presumido na pretensa prestadora de serviços. Assim sendo, devem ser desconsideradas as despesas correspondentes. Todavia, se ao engendrar as operações artificiais, a empresa que pretensamente prestou os serviços sofreu tributação, ainda que de tributos diversos, há de se recompor a verdade material, compensando-se todos os tributos já recolhidos.” (Ac. 101-95.208)

21. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO Lei nº 7.713/1988 “Art. 22.Na determinação do ganho de capital serão excluídos II - as transferências causa mortis e as doações em adiantamento da legítima;”.

22. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 4 • “GANHO DE CAPITAL. SIMULAÇÃO. PROVA. A ação do contribuinte de procurar reduzir a carga tributária por meio de procedimentos lícitos, legítimos e admitidos por lei releva o planejamento tributário. Para a invalidação dos atos ou negócios jurídicos realizados, cabe à autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador ou que o contribuinte tenha usado de estratagema para revesti-lo de outra forma. Não havendo impedimento legal para a realização das doações, ainda que delas tenha resultado a redução de ganho de capital produzido pela alienação das ações recebidas, não há como qualificar a operação de simulada. A reduzida permanência das ações no patrimônio dos donatários/doadores e doadores/donatários, por si só, não autoriza a conclusão de que os atos e negócios jurídicos foram simulados. No ano-calendário de 1997 não havia a incidência de imposto sobre ganho de capital produzido pela diferença entre o custo de aquisição pelo qual o bem foi doado e o valor de mercado atribuído no retorno do mesmo bem.” (Ac. 106-14.483)

23. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO B6) Trava de 30% na Incorporação Lei nº 9.065/1995 “Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano-calendário de 1995 poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas neste Decreto, observado o limite máximo, para compensação, de trinta por cento do referido lucro líquido ajustado.” Lei nº 6.404//1976 “Art. 189.Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda.   Parágrafo único. o prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem.”

24. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO • Caso 1 • “INCORPORAÇÃO – DECLARAÇÃO FINAL DA INCORPORADA – LIMITAÇÃO DE 30% NA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS – INAPLICABILIDADE • No caso de compensação de prejuízos fiscais na última declaração de rendimentos da incorporada, não se aplica a norma de limitação a 30% do lucro líquido ajustado.” (Ac. 108-06.682)

25. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO C) Supremo Tribunal Federal • faz alusão ao instituto da fraude à lei em julgado de 1961. “IMPOSTO DE RENDA. SEGURO DE VIDA FEITO PELO CONTRIBUINTE PARA FURTAR-SE AO PAGAMENTO DO TRIBUTO. FRAUDE À LEI. Além da primeira categoria de fraude à lei, consistente em violar regras imperativas por meio de engenhosas combinações cuja legalidade se apóie em outros textos, existe uma segunda categoria de fraude no fato do astucioso que se abriga atrás da rigidez de um texto para fazê-lo produzir resultados contrários ao seu espírito. O problema da fraude à lei é iminente a todo o ordenamento jurídico, que não pode ver, com indiferença, serem ilididas, pela malícia dos homens, as suas imposições e as suas proibições.” (RE nº 40.518/BA, de 19/05/1961)