Prof. dr. sc. Stjepan Tadijančević

1. Prof. dr. sc. Stjepan Tadijančević Stručno savjetovanje ovlaštenih revizora MJERENJE I PRIZNAVANJE NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME MRS-16 I ULAGANJA U NEKRETNINE MRS-40 Zagreb, 20. prosinca 2007.

2. VREDNOVANJE I PRIZNAVANJENEKRETNINE, POSTROJENJA I OPREMA Nekretnina, postrojenje i oprema priznaje se kao imovina ako: - je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi povezane s imovinom pritjecati kod poduzetnika, - se trošak nabave može pouzdano izmjeriti.

3. NAKNADNI IZDACI Naknadni izdaci u svezi predmeta nekretnina, postrojenja i opreme mogu se kapitalizirati u slučaju: • zamjene u redovitim vremenskim razmacima, • produženju vremenskih razmaka zamjene, • redovitog velikog pregleda.

4. TROŠAK NABAVE SASTOJI SE OD: • Kupovne cijene, uključivo uvozne pristojbe, nepovratni porezi umanjeni za trgovačke popuste i rabate, • Izdaci u svezi dovođenja ove imovine na mjesto i radno stanje za namjeravanu upotrebu, • Početno procijenjeni troškovi demontaže, uklanjanja imovine smještene u slučaju da je namjena različita od proizvodnje zaliha.

5. TROŠAK NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME IZGRAĐENE U VLASTITOJ REŽIJI - To je trošak proizvodnje, bez interne dobiti NABAVA NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME ZAMJENOM Zamjena nekretnina, postrojenja i opreme za nenovčanu imovinu ili u kombinaciji za novčana i nenovčanu imovinu vrednuje se po fer vrijednosti (osim ako transakcija nema komercijalni sadržaj ili se fer vrijednost ne može pouzdano utvrditi).

6. VREDNOVANJE NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME • Početno se nekretnina, postrojenja i oprema vrednuju po trošku nabave. Nakon početnog priznanja nekretnina, postrojenja i oprema mogu se vrednovati primjenom: - metode troška - metode revalorizacije.

7. Po metodi troška nekretnina, postrojenja i oprema vrednuje se po trošku nabave umanjenom za ispravak vrijednosti i akumulirane gubitke od umanjenja. • Po modelu revalorizacije nekretnina, postrojenja i oprema vrednuje se po revaloriziranim iznosima.

8. Kada se knjigovodstveni iznos imovine poveća kao rezultat revalorizacije, to povećanje se priznaje kao revalorizacijska rezerva (kapital). • Revalorizacijsko povećanje priznaje se kao prihod do visine do kojeg ovo poništava revalorizacijsko smanjenje ove imovine a koja je prethodno priznata kao rashod.

9. Kada se knjigovodstveni iznos pojedine imovine smanji zbog revalorizacije to smanjenje se priznaje kao rashod. • Međutim, revalorizacijsko smanjenje treba izravno teretiti revalorizacijsku rezervu ako je ona oformljena do iznosa povećanja revalorizacijske rezerve za istu imovinu. • Revalorizacijske rezerve mogu se prenijeti u zadržanu dobit kada se imovina ne koristi odnosno: - kada je prestalo priznavanje imovine, i - kada je imovina povučena iz uporabe ili je otuđena.

10. Revalorizacijske rezerve mogu se prenijeti u zadržanu dobit ako poduzetnik koristi tu imovinu. U tom slučaju razlika između amortizacije obračunana na revaloriziranu vrijednost imovine i amortizacije obračunane na trošku nabave, može se prenijeti u zadržanu dobit. UMANJENJE NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME • Na svaki datum bilance poduzetnik treba ocijeniti postoje li pokazatelji da imovina može biti umanjena. Gubitak od umanjenja je iznos za koji knjigovodstvena vrijednost imovine je veća od nadoknadive vrijednosti.

11. Nadoknadiva vrijednost imovine je viši iznos između neto prodajne vrijednosti i vrijednosti u upotrebi imovine. • Vrijednost u upotrebi je sadašnja vrijednost budućih procijenjenih novčanih tokova, a ona sadrži: - procjenu budućih novčanih tokova, - diskontne stope. • Projekcija budućih novčanih tokova temelji se: - na procjeni uprave - strateškim financijskim planovima (razdoblje od 5 godina). Temeljem navedenog valja sastaviti projekciju novčanih odljeva i novčanih priljeva odnosno neto novčani tok.

12. Diskontna stopa pokazuje: - vremensku vrijednost novca, - rizike. Sve ovo upućuje na saznanje da kod elemenata za utvrđivanje vrijednosti u upotrebi postoji podosta subjektivnih procjena i ocjena koje u krajnjem slučaju utječu na realnost nadoknadive vrijednosti. Gubitak od umanjenja odnosno vrijednosno usklađivanje dugotrajne materijalne imovine ne priznaje se kao porezno priznati rashod (u slučaju ako bi taj iznos bio veći od troška amortizacije).

13. AMORTIZACIJA • Svaki dio pojedine imovine (nekretnina, postrojenja i oprema) treba amortizirati zasebno ako su troškovi nabave za svaki pojedini dio značajni u odnosu na ukupne troškove nabave pojedine imovine. • Amortizacijski iznos neke imovine utvrđuje se nakon oduzimanja ostatka vrijednosti (ako je značajan). • Amortizacija imovine započinje kada je imovina spremna za upotrebu (iako se prestaje koristiti i povlači se iz upotrebe).

14. Amortizacija imovine prestaje prije datuma kad je imovina razvrstana kao imovina koja se drži za prodaju u skladu s MSFI 5. Metode amortizacije - pravocrtna (linearna) - degresivna - funkcionalna. Metodu amortizacije treba preispitati na kraju svake godine. Različiti tretman amortizacije po MRS-u 16, od poreza na dobit.

15. PRESTANAK PRIZNAVANJA • Iznos pojedine imovine treba prestati priznavati: - u trenutku otuđenje ili - kada se buduće ekonomske koristi ne očekuju od njihove upotrebe. • Prihod ili rashod kao posljedice prestanka priznavanja imovine priznaje se u računu dobiti i gubitka. • Prihodi od prestanka poslovanja ne klasificiraju se kao prihodi u smislu prihoda od prodaje proizvoda robe i pružanja usluga, nego kao ostali prihodi na neto osnovi.

16. Prihod ili rashod od prestanka priznavanja pojedine imovine utvrđuje se kao razlika između neto prihoda od otuđenja i knjigovodstvene vrijednosti ove imovine. Klasificira se kao ostali prihodi ili ostali rashodi i priznaje se na neto osnovi.

17. VREDNOVANJE I PRIZNAVANJE ULAGANJA U NEKRETNINE • DEFINICIJA • Ulaganje u nekretnine je nekretnina (zemljište i zgrade, ili dio zgrade, ili oboje) koje se drži (od strane vlasnika ili najmoprimca u financijskom najmu) u svrhu zarade prihoda od najma ili zbog porasta vrijednosti kapitalne imovine ili oboje, a ne zbog: • - uporabe iste u proizvodnji ili opskrbi dobara ili • usluga ili u administrativne svrhe, ili • - prodaje tijekom redovitog poslovanja.

18. Prezentiranje Identično priznavanje imovine posebice s MRS 16 – Nekretnine, postrojenja i opreme. • Vrednovanje Kod početno priznavanja ulaganja u nekretnine početno se vrednuju po trošku nabave, u koje se uključuju transakcijski troškovi. Kod ulaganja u nekretnine koje je poduzetnik sam izgradio do datuma završetka izgradnje ili obnove primjenjuje se MRS 16.

19. Specifičnost Najmoprimac udio u nekretninama koje se drži pod operativnim najmom može klasificirati kao ulaganja u nekretnine. O znači priznati u bilanci najmoprimca kao imovinu koja je u financijskom najmu.

20. U tom slučaju primjenjuju se računovodstvena pravila za financijski najam time da se mora primjenjivati fer vrijednost. (To je iznimka u odnosu na početna priznavanja i vrednovanje financijskog najma. Naime tada se financijski najam priznaje kao imovina kod najmoprimca i vrednuje se fer vrijednost ili sadašnja vrijednost minimalnih plaćanja najma, određenih na početku najma ovisno o tome što je niže).

21. VREDNOVANJE NAKON POČETNOG PRIZNAVANJA • Kod ulaganja u nekretnine nakon početnog priznavanja poduzetnik može izabrati alternativni model i to: model troška nabave ili model fer vrijednosti. (Iznimka je kad se operativni najam klasificira kao ulaganja u nekretnine i tada se mora koristiti fer vrijednost). • Model troška nabave primjenjuje se za ulaganja u nekretnine u skladu s MRS 16 (osim ulaganja raspoloživa za prodaju koja se vrednuju u skladu sa MSFI 5 - Dugotrajna imovina raspoloživa za prodaju i prestanak poslovanja). U tom slučaju za ulaganja u nekretnine obračunava se amortizacija (osim za zemljište).

22. MODEL FER VRIJEDNOSTI • Preporuka je da fer vrijednost utvrđuju neovisni, priznati i ovlašteni procjenitelji. Ako poduzetnik svojom računovodstvenom politikom izabere model fer vrijednosti tada treba sva ulaganja u nekretnine vrednovati po fer vrijednosti. • U tom slučaju ne obračunava se amortizacija. Prihod ili rashod koji nastaje kao posljedica promjene fer vrijednosti ulaganja u nekretnine priznaje se u račun dobiti i gubitka u razdoblju u kojem je nastao.

23. Fer vrijednost u pravilu prikazuje transakcije po tržišnim uvjetima i to: - sadašnja cijena na aktivnom tržištu, - cijena za slične nekretnine na istoj lokaciji i u istom stanju. • Ako nedostaju cijene na aktivnom tržištu tada se mogu koristiti slijedeće mogućnosti: - cijene na aktivnom tržištu nekretnina druge vrste, stanja i lokacije, - zadnje cijene na manje aktivnom tržištu, - projekcije diskontiranih novčanih tokova temeljene na projekciji budućih novčanih tokova.

24. Dakako da različite metode imaju za posljedice i utvrđivanje različite fer vrijednosti pa treba odabrati najpouzdaniju uz analizu uzroka rizika. • U slučaju nemogućnosti pouzdanog utvrđivanja fer vrijednost ulaganja u nekretnine poduzetnik će koristiti model troška nabave (MRS 16). Naime fer vrijednost ulaganja u nekretnine nije lako pouzdano utvrditi pogotovo u uvjetima gdje ne postoji razvijena profesija procjene.

25. OTUĐENJE ULAGANJE U NEKRETNINE • Ulaganja u nekretnine prestaju se priznati kada je ova imovina otuđena ili povučena iz upotrebe kada se ne očekuju buduće ekonomske koristi. Otuđenje ulaganje u nekretnine provodi se prodajom ili financijskim najmom. • Prihodi ili rashodi od povlačenja ili otuđenja ulaganja u nekretnine utvrđuju se kao razlika između neto prihoda od otuđenja (neto prodajne cijene) i knjigovodstvene vrijednosti ove imovine i priznaju se u računu dobiti i gubitka, klasificiraju se kao ostali prihodi ili ostali rashodi i priznaju se na neto osnovi u računu dobiti i gubitka.

26. Dakle, prihod ili rashod kao posljedica povlačenja ili otuđenja ulaganja u nekretnine ne klasificira se kao prihod u smislu prihoda od prodaje proizvoda, robe i pružanju usluga nego kao ostali prihodi na neto osnovi.