Provas: Limites para a sua Presunção

1. Provas: Limites para a sua Presunção SUSY GOMES HOFFMANN Vice-Presidente do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Mestre e Doutora pela PUC-SP. Advogada. . . . .

2. Provas: Limites para a sua Presunção Susy Gomes Hoffmann Planejamento Tributário Análise da jurisprudência administrativa Susy Gomes Hoffmann

3. Prova e presunção no Direito Tributário • Pressupostos para análise do tema: • A República Federativa do Brasil é um Estado Democrático e Social de Direito. • A Constituição Federal traz direitos e garantias individuais e coletivas. • O Processo é uma forma de concretização da democracia como forma de Governo. • O Direito à Prova é uma garantia constitucional: direito processual fundamental. • Se não há verdade absoluta, há formas de melhor aproximação da realidade. A prova no processo é uma delas. • O Estado tem o dever de dar a melhor solução jurídica aos processos. Confidencial 1

4. Prova e presunção no Direito Tributário • ESTADO DEMOCRÁTICO DE DIREITO • Processo como forma dos cidadão resolver os seus conflitos. • Processo é um desdobramento dos princípios republicano, democrático e da isonomia, porque garante a todos o direito a uma tutela, administrativa ou judicial, pelos mesmos meios, utilizando-se dos mesmos instrumentos e das mesmas regras. • Processo é um instrumento importante e fundamental do acesso à Justiça. • O Processo possui os seus princípios e regras. • Direito Processual – regra do ônus da prova • Regra do ônus da prova – regra de decisão Confidencial 1

5. Prova e presunção no Direito Tributário • I) Distinção entre ônus e obrigação • Critérios de distinção: • a) conseqüência do descumprimento: • - descumprimento da obrigação • - descumprimento do ônus • b) Interesse no cumprimento: • - obrigação • - ônus • II ) Ônus da prova perfeito e imperfeito Confidencial 1

6. Prova e presunção no Direito Tributário • III) Classificação do ônus da prova segundo Barbosa Moreira: • ônus da prova subjetivo: ônus da prova como regra de conduta dirigida às partes, que indica quais os fatos que a cada um incumbe provar. Enfim, é a regra de conduta das partes. • b) ônus da prova objetivo: regra de julgamento dirigida ao juiz, que indica como ele deverá julgar caso não encontre a prova dos fatos; que indica qual das partes deverá suportar os riscos advindos do mau êxito na atividade probatória. Confidencial 1

7. Prova e presunção no Direito Tributário • IV) Distribuição do ônus da prova: • - Distribuição estática do ônus da prova- A regra: • A regra que vigora no direito brasileiro acerca da distribuição, entre as partes, do ônus probatório é aquela expressa no artigo 333 do Código de Processo Civil: • “Art. 333. O ônus da prova incumbe: • I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; • II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor”. • Autor - ônus da prova do fato constitutivo do seu direito • Réu - ônus da prova do fato extintivo, impeditivo ou modificativo deste mesmo direito. Confidencial 1

8. Prova e presunção no Direito Tributário • IV) Distribuição do ônus da prova: • -Distribuição do ônus da prova opejudicis e inversão do ônus da prova opelegis. • A inversão opejudicis é aquela feita pelo juiz no caso concreto, em face das circunstâncias que se lhe apresentam. Ex: Artigo 6°, inciso VIII, do CDC. • A inversão do ônus da prova opelegis é determinada pela lei, aprioristicamente, independentemente do caso concreto e da atuação do juiz. Trata-se de exceção à distribuição do ônus da prova estabelecido pelo artigo 333 do CPC. • Exemplos de presunção no direito tributário: depósitos bancários; ... Confidencial 1

9. Prova e presunção no Direito Tributário • -Teoria da Distribuição Dinâmica do Ônus da Prova: • Conforme essa teoria: • a) o encargo não deve ser repartido prévia e abstratamente, mas sim casuisticamente; • b) não importa, na distribuição, a posição assumida pela parte na causa (se autor ou réu); • c) não é relevante a natureza do fato a ser provado- se constitutivo, modificativo, impeditivo ou extintivo do direito- ou o interesse em prová-lo, mas sim quem tem mais possibilidades de produzir a prova. • De acordo com a teoria da distribuição dinâmica do ônus da prova, o juiz afere, em cada caso concreto, qual das partes encontra-se em melhores condições de produzir a prova, sem se prender a critérios prévios, genéricos e abstratos. Confidencial 1

10. Prova e presunção no Direito Tributário • -Teoria da Distribuição Dinâmica do ônus da Prova e o novo CPC: • O anteprojeto do novo Código de Processo Civil adota, ao lado da distribuição estática do ônus da prova, nos termos do atual CPC, também a distribuição dinâmica, no seguinte sentido: • Art. 261. O ônus da prova, ressalvados os poderes do juiz, incumbe: • I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; • II – ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. • Art. 262. Considerando as circunstâncias da causa e as peculiaridades do fato a ser provado, o juiz poderá, em decisão fundamentada, observado o contraditório, distribuir de modo diverso o ônus da prova, impondo-o à parte que estiver em melhores condições de produzi-la. • § 1º Sempre que o juiz distribuir o ônus da prova de modo diverso do disposto no art. 261, deverá dar à parte oportunidade para o desempenho adequado do ônus que lhe foi atribuído. • § 2º A inversão do ônus da prova, determinada expressamente por decisão judicial, não implica alteração das regras referentes aos encargos da respectiva produção. Confidencial 1

11. Prova e presunção no Direito Tributário • -Prova diabólica: • Prova diabólica é aquela impossível ou praticamente impossível de ser produzida. • Pode-se ter uma prova unilateralmente diabólica, cuja impossibilidade de produção refere-se apenas a uma das partes, mas é viável para a outra. Neste caso, incide a distribuição dinâmica do ônus da prova, devendo, a prova, ser produzida pela parte que tem condições de fazê-lo. • Há, também, a prova bilateralmente diabólica, cuja produção é muito difícil para ambas as partes. Fredie Didier Jr., citando Marinoni, refere-se a “situação de inesclarecibilidade”. Neste caso, propõe-se a seguinte saída: verifica-se, ao fim da instrução, qual das partes, assumiu o “risco de inesclarecibilidade”, sujeitando-se à possibilidade de decisão desfavorável. Desta forma, se o fato insuscetível de prova for constitutivo do direito do autor: a) e o autor assumiu o risco de impossibilidade probatória, o juiz, na sentença, deve aplicar a regra legal do ônus da prova e dar pela improcedência; se foi o réu quem assumiu o risco, o juiz deve, depois da instrução e antes da sentença, inverter o ônus da prova e intimá-lo para que se manifeste para, só então, dar pela procedência. Confidencial 1

12. Prova e presunção no Direito Tributário • V) ÔNUS DA PROVA NO DIREITO TRIBUTÁRIO. • - Presunção de legitimidade dos atos administrativos. Lançamento Tributário. • A presunção de legitimidade é atributo dos atos administrativos. O lançamento tributário, ato eminentemente administrativo, é dotado de presunção de legitimidade. • A presunção de legitimidade do lançamento não incide sobre o seu conteúdo, mas apenas sobre a sua pertinencialidade ao mundo jurídico. Uma vez perpetrado, torna-se válido e apto a produzir seus efeitos. Contudo, se for impugnado pelo contribuinte, haverá a necessidade de verificação do seu conteúdo, não lhe sendo imputada qualquer presunção em seu favor. • A presunção de legitimidade do lançamento tributário não implica a inversão do ônus probatório. À fiscalização concerne o dever de comprovar a ocorrência do fato gerador. Confidencial 1

13. Prova e presunção no Direito Tributário • Impugnação ao lançamento por parte do contribuinte – afasta a presunção do lançamento. • O lançamento, para ser legítimo, deve estar corroborado pelos fatos tributários que se estabelece como ocorrido. • José Eduardo Soares de Mello: • “No lançamento dos tributos, o ônus da prova cabe ao poder público por competir-lhe, de modo privativo e obrigatório, a constituição do crédito tributário, compelindo-o à comprovação da existência de todos os elementos componentes do fato tributário”. Confidencial 1

14. Prova e presunção no Direito Tributário • VI) Presunção e Prova. Distinções Relevantes. • a) Presunção como prova em si: trata-se das hipóteses de presunção legal (absoluta ou relativa). Pela presunção legal, a própria regra jurídica estabelece a existência de um dado fato jurídico, existência esta que: • a.1) não pode, em tese, ser provada em contrário (presunção iuriset de iure) • a.2) admite prova em contrário (presunção iuristantum) • b) Presunção como meio de prova: presunção humana (hominis), nas palavras de Florence Haret (Teoria e Prática das Presunções no Direito Tributário), “presunções realizadas pelo aplicador do direito, inserindo, no procedimento ou processo administrativo e judiciário, as provas constitutivas do fato mediante linguagem competente”. Trata-se da presunção que se relaciona com as regras de experiência, de que se vale o aplicador do direito para formar sua convicção. Exs: os casos de planejamento tributário. Confidencial 1

15. Prova e presunção no Direito Tributário • VII) Presunção como prova- Limites • Previsão em Lei (princípio da legalidade e da tipicidade): • Emanada do ente constitucionalmente competente. • Respeitado o processo legislativo constitucionalmente estabelecido. Confidencial 1

16. Prova e presunção no Direito Tributário • -Presunção como prova- Limites • b) comprovação, pela fiscalização, do fato que, legalmente, leva à presunção: • A fiscalização deve comprovar, inequivocamente, a ocorrência do fato previsto na hipótese legal. • c) Possibilidade de afastamento da presunção, pela comprovação em contrário, por parte do contribuinte • Princípio da verdade material. Aqui, segundo James Marins (Direito Processual Tributário Brasileiro (Administrativo e Judicial): • “A busca pela verdade material é princípio de observância indeclinável da Administração tributária no âmbito de suas atividades procedimentais e processuais (...) Entretanto, variadas práticas adotadas pela Administração fazendária conspiram contra a busca da verdade material. Presunções tributárias, ficções legais, pautas fiscais, arbitramentos tributários, substituições para frente e outros expedientes de semelhante jaez, quando utilizados desnecessariamente, operando como autêntico “atalho” ao dever de investigação, conculam o primado da verdade material e, muitas vezes, sequer satisfazem verdade formal” • - casos de “drawback” • - casos em que a lei prevê que referido fato tem que ser provado de uma determinada forma. Confidencial 1

17. Jurisprudência Processo n 16.327.000011/2005-60 Acórdão n° 9101-00.630 — 1° Turma Sessão de 06 de julho de 2010 Matéria RATEIO DE DESPESAS E USUFRUTO ONEROSO Recorrentes FAZENDA NACIONAL ITAÚ CAPITALIZAÇÃO S/A Ementa: RATEIO DE DESPESAS. Para que o Fisco não acate o método de rateio utilizado pelo sujeito passivo, cabe a ele - Fisco - comprovar que o contribuinte não utilizou o método eleito. Não é cabível a inversão do ônus da prova a fim de obrigar o sujeito passivo a comprovar a regularidade de suas despesas. RATEIO DE DESPESAS. COMPROVAÇÃO DO CRITÉRIO. A prova da utilização do critério previsto em convênio de rateio se faz pelos meios admitidos em Direito. A juntada de documentos após a apresentação da impugnação e do recurso voluntário que ocorre para esclarecer os fatos já colacionados na impugnação e no recurso voluntário não está atingida pela preclusão. A sua análise se justifica frente ao princípio finalístico do processo administrativo fiscal. O acatamento das provas está previsto pelo princípio do livre convencimento do julgador consubstanciado no artigo 29 do Decreto 70.235/72. Confidencial 1

18. Jurisprudência Processo 11831.007178/2002-95 Acórdão no 1101-00.630 — 1a Câmara / 1a Turma Ordinária ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1999 ALEGAÇÃO. PROVA. - Os fatos alegados na defesa precisam ser comprovados, sob pena de não serem considerados no julgamento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Relator Carlos Eduardo Guerreiro Confidencial 1

19. Jurisprudência Processo nº 10980.003779/200414 Acórdão nº 910101.263 – 1ª Turma – CSRF ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Exercício: 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 PRESUNÇÃO SIMPLES. PROVA INDICIÁRIA. No âmbito do processo administrativo fiscal é admitida a prova por presunção, desde que devidamente demonstrados os indícios precisos, veementes e convergentes, necessários para se inferir a ocorrência do fato gerador do imposto. OMISSÃO DE RECEITA. TRANSFERÊNCIAS ENTRE MATRIZ E FILIAIS. NÃO CARACTERIZAÇÃO. Não se configura omissão de receita a simples discrepância entre os valores apurados nos Registros Fiscais estaduais como transferências da matriz e os montantes das vendas registradas pela filial. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Claudemir Rodrigues Malaquias Relator Confidencial 1

20. Jurisprudência Processo nº 10283.006536/200586 Acórdão - 910101.236 – 1ª Turma - CSRF IRPJ, CSLL, PIS E COFINS. OMISSÃO PRESUMIDA DE RECEITAS A PARTIR DE PAGAMENTOS NÃO ESCRITURADOS. MEIOS HÁBEIS DE PROVA. A presunção legal de omissão de receitas a partir de pagamentos não escriturados impõe à Administração Tributária a obrigação de comprovar, sem margem de dúvida, a autoria daqueles pagamentos. A atividade do lançamento é regida pelo princípio da legalidade, e a presunção legal acima referida tem como pressuposto a identificação inequívoca da autoria dos pagamentos. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da 1ª TURMA DA CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso do contribuinte. Vencidos os Conselheiros Valmar Fonseca de Menezes, Jorge Celso Freire da Silva e Otacílio Dantas Cartaxo. O Conselheiro João Carlos de Lima Júnior declarou-se impedido KaremJureidini Dias – Relatora Confidencial 1

21. Jurisprudência Processo 13802.001272/9578 Acórdão 110200.632 – 1ª Câmara / 2ª Turma Ordinária ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano calendário: 1992, 1993 OMISSÃO DE RECEITAS. ÔNUS DA PROVA. PROVA INDIRETA. DIRF. Incumbe ao fisco o ônus de provar o fato constitutivo do seu direito, e ao contribuinte o de provar a existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo daquele direito. É válido o lançamento fiscal efetuado somente com base nas informações prestadas por terceiros em DIRF (prova indireta), presumindo-se verdadeiras as informações ali constantes, salvo prova em contrário. Entretanto, indispensável a juntada aos autos da cópia dos extratos da DIRF, ou das telas dos sistemas de controle da RFB que confirmem os valores apontados na autuação. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar a preliminar e, no mérito, DAR provimento ao recurso. João Otávio Oppermann Thomé Relator. Confidencial 1

22. Jurisprudência Processo 12963.000029/200777 Acórdão 920201.874 – 2ª Turma CSRF IRPF PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS CARACTERIZADA POR DEPÓSITOS BANCÁRIOS SEM ORIGEM COMPROVADA. MULTA QUALIFICADA. Para que possa ser aplicada a penalidade qualificada prevista, à época do lançamento em apreço, no artigo 44, inciso II, da Lei n° 9.430/96, a autoridade lançadora deve coligir aos autos elementos comprobatórios de que a conduta do sujeito passivo está inserida nos conceitos de sonegação, fraude ou conluio, tal qual descrito nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. O evidente intuito de fraude não se presume e deve ser demonstrado pela fiscalização. No caso, o dolo que autorizaria a qualificação da multa não restou comprovado, conforme bem evidenciado pelo acórdão recorrido. Apenas a presumida omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, ainda que por três exercícios, sem nenhum outro elemento adicional, não caracteriza o dolo. Ademais, diante das circunstâncias duvidosas, tem aplicação ao feito a regra do artigo 112, incisos II e IV, do CTN. Recurso especial negado por unanimidade Gonçalo BonetAllage Confidencial 1

23. Jurisprudência Processo 10980.722396/201097 Acórdão 130200.817 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Multa qualificada. Motivação. A simples incompatibilidade entre os valores de compras declaradas em DIPJ e o valor obtido em procedimento de circularização é insuficiente para a qualificação da multa, especialmente se, no caso concreto, não se pode concluir sobre quais as compras foram omitidas e se houve pagamento das mesmas. Multa agravada. Exonera-se a multa agravada se não há evidência de prejuízo ao fisco pela falta de entrega de documentos e esta mesma falta levou ao arbitramento do lucro. Decidido por unanimidade Relator Marcos Mello Confidencial 1

24. Jurisprudência Processo n° 16707.00.3086/2002-85 Acórdão n° 2101-00.684 — 1° Câmara / 1° Turma Ordinária. 2° Seção do CARF Sessão de 18 de agosto de 2010 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA -IRPF Exercício: 1999 Ementa: DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA, PRESUNÇÃO RELATIVA DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. O artigo 42 da Lei n° 9.430/96 estabelece presunção relativa que, como tal, inverte o ônus da prova, cabendo ao contribuinte desconstituí-la. Inexistindo, nesse sentido, a prova, pelo contribuinte, da correlação, em datas e valores, dos rendimentos apontados com os depósitos bancários de origem não comprovada, incabível a desconstituição da presunção. IRPF. DEPÓSITO BANCÁRIO DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. CONTA CONJUNTA. A jurisprudência deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, consoante se extrai do teor da Súmula n.° 29 deste órgão, pacificou-se no sentido de que "Todos os co-titulares da conta bancária devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de nulidade do lançamento." Nesse sentido, inexistindo a intimação do co-titular no que toca a urna das contas correntes objeto de apreciação, deve-se excluir referidos depósitos do cômputo do imposto devido. Confidencial 1

25. Jurisprudência Processo n° 18471.002550/2003-33 Acórdão n°1302-00.240-3° Câmara / 2° Turma Ordinária.1° Seção do CARF Sessão de 08 de abril de 2010 ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE PEQUENO PORTE - SIMPLES Ano-calendário: 2004 SIMPLES. EXCESSO DE RECEITA, OMISSÃO DE RECEITA. A exclusão do SIMPLES teve direta ligação com o lançamento de oficio de omissão de receita em 2001, por existirem depósitos bancários não escriturados, cujo cômputo fez com que a receita total excedesse o limite máximo do regime SIMPLES. Vale, para determinar a receita total de 2001, o valor determinado pela autoridade fiscal no lançamento por homologação que não foi combatido na esfera administrativa. ÔNUS DA PROVA DA CONTRIBUINTE. Diante da presunção de omissão de receita, cabe à contribuinte provar que na realidade não auferiu essa receita no ano de 2001 e que, portanto, a receita da empresa não excedeu o limite de receita do SIMPLES. Desse ônus não se desincumbiu a Contribuinte. Recurso Voluntário Negado. Confidencial 1

26. Obrigada! Susy Gomes Hoffmann sgh@gh.adv.br