"מס רכישה" – השינויים שהתרחשו ב - 2010 והצפויים ב - 2011 הן בראי החקיקה והן בראי הפסיקה

1. "מס רכישה" – השינויים שהתרחשו ב - 2010 והצפויים ב - 2011 הן בראי החקיקה והן בראי הפסיקה עובדי התעשייה האווירית יום עיון – 28.04.2011"דירות מגורים – השינויים הגדולים במיסוי הנדל"ן" עו"ד לוי שלוםwww.levi-adv.co.il

2. "מס רכישה" – השינויים שהתרחשו ב - 2010 והצפויים ב - 2011 הן בראי החקיקה והן בראי הפסיקה על סדר היום: הגדלת ההיצע של דירות מגורים – הוראת שעה; תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין; דירות נופש; קבוצת רכישה;

3. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(הגדלת ההיצע של דירות מגרורים – הוראת השעה), התשע"א - 2011 הוראת השעה - החוק, חשיפות מס ותכנוני מס חוק זה הינו פרי איחודן של שתי החלטות ממשלה שנועד לגרום לירידת מחירי דירות המגורים במיוחד לזוגות צעירים שזו דירתם הראשונה. בעקבות החיסרון בהיצע לדירות למגורים וכתוצאה מעליית מחירי הדירות בשנים האחרונות. החליטה הממשלה לפעול במספר מישורים במערכת המס, שמטרתם מחד גיסא, להגדיל את ההיצע של דירות למגורים לזוגות צעירים ומאידך גיסה, לסכל רכישתם על ידי משקיעי נדל"ן. החוק העלאת מס רכישה - במסגרת הוראת השעה הועלו שיעורי מס רכישה בגין רכישת דירות להשקעה (דירה שאינה יחידה) בתקופה שבין 21.02.2011 ל – 31.12.2012 ונקבעו מדרגות מס רכישה חדשות, כדלקמן: על השווי שעד למליון ₪ 5%, על החלק העולה על מליון ₪ ועד שלושה מליון ₪ 6% ועל החלק העולה על שלושה מליון ₪ והלאה 7%. הפחתת מס רכישה – במסגרת הוראת השעה הופחתו שיעורי מס הרכישה לגבי רוכש דירה יחידה, כדלקמן: במקום פטור ממס רכישה עד לסכום של 1.14 מליון ₪ וענק פטור עד לסכום של 1.35 מליון ₪ ועל הסכום שבין 1.35 מליון ₪ לבין 1.6 מליון ₪ 3.5%, על כל סכום שעולה מעל 1.6 מליון ₪ יחול שיעור של 5% - תחולה 21.02.2011.

4. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(הגדלת ההיצע של דירות מגרורים – הוראת השעה), התשע"א - 2011 הוראת השעה - החוק, חשיפות מס ותכנוני מס בנוגע למכירת דירת מגורים מזכה נציין בתחילה כי לפי דברי ההסבר להוראת השעה - פטור זה אינו בא להחליף פטורים אחרים להם זכאי היחיד במסגרת חוק מיסוי מקרקעין, ובהתאמה, מכירת דירת מגורים בפטור ממס, בהתאם להוראת השעה, לא תחשב כמכירה פטור ממס למניין 4 השנים – כאמור בסעיף 49 ב (1) לחוק. הסדר נוסף שאושר בהוראת השעה נוגע לפטור ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה בתקופה שבין 01.01.2011 ל – 31.12.2012 (להלן : "התקופה הקובעת"). במסגרת זו ניתן פטור מלא ממס שבח עד לתקרת שווי מכירה של 2.2 מליון ₪ וחיוב במס בגין יתרת השווי. כל מוכר יהיה זכאי לשני פטורים בתקופה הנזכרת מבלי שהם ייחשבו לניצול פטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין. כמו כן, ההסדר קובע גם הוראות בדבר קביעת גובה הפטור במקרה של מכירת דירה עם זכויות בניה נוספות. להוראת השעה נקבעו מספר סייגים: כדלקמן: 1. המוכר לא קיבל את דירת מגורים המזכה ללא תמורה 50 יום טרם פרסום הצעת החוק (01.11.2010) ועד ל – 31.12.2012. 2. דירת המגורים לא נמכרה לקרוב כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין. החשיפה במס הכנסה – מכירה של מספר דירות ע"י מוכר בתקופת הוראת השעה עלולה לחסות בצילו של הפטור החדש ממס שבח, אולם, אין ערובה שלא תחויב במס הכנסה. לפקיד השומה שיקול דעת נפרד והוא עלול לטעון כי עצם ריבוי המכירות משמעו עסקת אקראי במקרקעין החייבת במס המלא.

5. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(הגדלת ההיצע של דירות מגרורים – הוראת השעה), התשע"א - 2011 הוראת השעה - החוק, חשיפות מס ותכנוני מס בנוגע למכירת דירת מגורים מזכה חשיפה בהוראת השעה – יש לקחת בחשבון כי שימוש בהוראת השעה עשוי לשלול בעתיד שימוש בפטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין. נראה כי עניין זה נובע מטעות סופר שנפלה בהוראת השעה, מאחר ולא לכך התכוונה הממשלה כפי העולה מתזכיר החוק ודברי ההסבר. שכן מטרת הממשלה הינה להגדיל את היצע דירות למגורים בשוק על ידי שימוש בהענקת פטור במכירת דירת מגורים מזכה בתקופה שבין 1.1.11-31.12.12 (להלן: "התקופה הקובעת"), כדלקמן: ברישא של סעיף 6(ד) להוראת השעה נקבע כי, "לעניין סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין, לא יראו במכירה שלגביה ניתן פטור ממס, מלא או חלקי, לפי הוראת סעיף קטן (א), כמכירה בפטור ממס,..." עד כאן הוראת השעה עונה על תכלית החקיקה ואילו הסיפא מעלה תהיות, כדלהלן: "והכל לגבי מוכר דירת מגורים מזכה לפי הוראות פרק חמישי 1 של החוק האמור בתקופה הקובעת" משמע, רק דירות מגורים מזכות שנמכרו בתקופה הקובעת לא יילקחו בחשבון בעת השימוש בפטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין ואילו לאחר התקופה הקובעת יספרו אותן דירות. נמחיש את הבעייתיות באמצעות הטבלה הבאה:

6. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(הגדלת ההיצע של דירות מגרורים – הוראת השעה), התשע"א - 2011 הוראת השעה - החוק, חשיפות מס ותכנוני מס בנוגע למכירת קרקע המיועדת לבנייה בהתאם להוראות סעיף 48 א(ב1) לחוק מיסוי מקרקעין. במכירת זכות במקרקעין בידי יחיד שנרכשה לפני 04.11.2001 יש לחלק את השבח באופן ליניארי. בהוראת השעה נקבע שיעור של עד 20% מהשבח הראלי במכירת זכות במקרקעין בידי יחיד בהתקיים התנאים הבאים: 1. יום הרכישה של הזכות הוא בין 01.04.1961 ל – 06.11.2001. 2. יום המכירה של הזכות הוא בין 15.011.2010 – ל – 31.12.2012. 3. המכירה היא של קרקע שקיימת לגביה תוכנית המתירה בנייה של 8 דירות לפחות. 4. תוך 36 חודשים מיום המכירה תסתיים הבנייה של 80% לפחות מהדירות בפרויקט או של 8 דירות לפי הגבוה ביניהם. הסייגים – מכירה בין קרובים, מכירה ללא תמורה. החשיפה - קיימת אי וודאות ביחס לתקופה של 36 חודשים שבה יש צורך להשלים את הבנייה – זהו תנאי שאינו בשליטת המוכר ולעיתים אף אינו תלוי בקונה – למשל: משך זמן הוצאת היתר לבנייה – תלוי ברשות המקומית.

7. חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(הגדלת ההיצע של דירות מגרורים – הוראת השעה), התשע"א - 2011 הוראת השעה - החוק, חשיפות מס ותכנוני מס לעניין מס שבח – ניקח מקרה בו אדם פרטי רכש בשנת 1990 שלוש דירות, שתי דירות נרכשו במחיר של 600 אלף ₪ ודירה אחת נרכשה במחיר של מליון (סה"כ השקעה 2.2 מליון ₪). ביום 10.01.2011 בעקבות הוראת השעה יתאפשר לו למכור את שלוש הדירות בפטור מלא ממס שבח. שווי שתי הדירת יעמוד כעת, לצורך העניין, על הגבול המקסימאלי 2.2 מליון ₪ והדירה הנוספת תעמוד על סך של 3 מליון ש"ח. הואיל והדירות נרכשו בשנת 1990 שיעור מס השבח יהא ליניארי. היינו – עבור התקופה שקדמה לרפורמת רבינוביץ' (7.11.2001) ישולם מס שולי – כמו במס הכנסה – לפי השיעור שלו ביום בו מתבצעת המכירה בפועל (כיום 45%) ועבור התקופה מאז ה – 7.11.2001 שיעור המס יורד ל – 20%. מכאן, שבגין התקופה עד ל – 7.11.2001 יחויב המוכר בשיעור של 45% ועל יתרת התקופה יחויב במס בשיעור של 20% בלבד. היינו – השיעור המשוקלל יעמוד על כ -34%. מאחר ובאופן רגיל המוכר זכאי לפטור ממס שבח בגין מכירת דירת מגורים אחת לארבע שנים, תוצאת העסקה תהיה הפסד בסך של כ – 1.5מיליון ₪ לקופת המדינה (4.2 – 34%) ממס שבח ורווח ישיר למוכר. מאחר ובמקרה דנן מדובר בשבח של 5.2 מליון ₪ אשר יהא פטור. בסופו של יום יעמוד למוכר סך של כ – 7.4 מליון ₪.  לעניין מס רכישה – נניח לצורכי הדוגמה כי אותו מוכר מעוניין לרכוש בתמורה שקיבל בגין מכירת שלוש הדירות שש דירות קטנות ולהשכירם (דהיינו, דירות להשקעה), עלות כל דירה תעמוד על כ- 1.25 מליון ₪, ונניח שלאחר מכירת שלושת הדירות לא קיימת בבעלותו דירת מגורים נוספת. מה יקרה מבחינת הרווח הכלכלי

8. תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן: "התיקון") שינוי סדרי עולם בהליכי דיווח על עסקאות, דרך גביית המס והליכי שומות. בראשית הדברים, נציין בקצרה כי התיקון הגיח לעולם בשל הקושי הרב ברישום בעלות בעסקאות מקרקעין, כתולדה מקשיים בתהליך הנפקת אישורי מיסים. שכן, ללא אישורי מיסים (לרוב הבעיה באישור מס שבח) לא ניתן להשלים את רישום הנכס על שם הרוכש במרשם המתאים. הואיל וחובת תשלום מס שבח לפי הדין חלה על המוכר, קונים רבים נתונים לחסדם של המוכרים, אשר לרוב הינם אדישים בנוגע לאישורים. לפיכך, מטרת התיקון הינה לקצר ולשכלל את תהליכי המיסוי בעסקאות נדל"ן, וכפועל יוצא קיצור פרק הזמן בו תרשם הבעלות על שם הרוכש. הערה - פתרון חלקי נמצא דרך דיני נאמנויות, אך עדיין לא מדובר פתרון מוחלט. במסגרת התיקון, נקבע כי בעסקת מקרקעין, שאינה דירת מגורים מזכה ולא נתבקש פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק בעדה, והתמורה נקבעה בכסף בלבד ולאחר שהועבר 40% מכספי התמורה למוכר, יהא חייב הקונה להעביר למנהל מיסוי מקרקעין תשלומי מקדמה על חשבון התמורה החוזית. למעשה, יראו מקדמה זו כאילו המוכר עצמו שילם על אף האמור בכל דין ובכל הסכם. שיעור תשלומי המקדמה משתנה בהתאם לתאריך רכישת הנכס הנמכר. במכירת נכס שרכישתו לפני 07.11.2001 – שיעור תשלומי המקדמה הינו 15% ובמכירת נכס שרכישתו לאחר 07.11.2001 – שיעור תשלומי המקדמה הינו 7%.

9. תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן: "התיקון") שינוי סדרי עולם בהליכי דיווח על עסקאות, דרך גביית המס והליכי שומות. התוצאה – לאחר העברת תשלומי המקדמה "יזכה" הרוכש באישורי המס לצורך השלמת רישום הנכס על שמו במרשם המתאים. כמו כן, הדבר יבטיח כי הנכס ירשם על שם הרוכש כשהוא נקי מחובות. לאחר מסירת תשלומי המקדמה למנהל, תוסיף להשתלם יתרת התשלומים על פי החוזה למוכר. יתרת תשלומי המקדמה שנמצאו לאחר שחושב המס בשומה הסופית או בשומה על פי מיטב השפיטה, תועבר למוכר בצירוף ריבית והצמדה מיום התשלום.

10. תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן: "התיקון") רכישת דירה מקבלן בעקבות תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין התסבוכת בתיקון 70 לחוק, נובעת מהכללת קבלנים במסגרת התיקון. התוצאה של מהלך זה, תאונה חזיתית על המסלול החקיקתי בין תיקון 70, לבין הוראות שונות החלות על קבלנים ובעיקרם, סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין, תיקון חוק המכר דירות והשלכות לעניין ערבויות בנקאיות בגין תשלום כספי הרכישה לחשבון פרויקט. בנוסף לכך, פרסמה רשות המיסים ביום 14.03.2011 הנחייה, שמטרתה לסכרן את ההתנגשות הנזכרת עד כמה שאפשר, כך שההוראות הישנות והחדשות ימשיכו בדרכן זו לצד זו ככול שהדבר נוגע לענייני מס. בהנחיה הוחלט כי, כאשר קבלן מוכר זכות במקרקעין שיעור המקדמה יעמוד על 7.5% מהתמורה ובמקרה שהקבלן ביקש פטור לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (בהתאם להוראת ביצוע מ"ה 2/2010), אזי במקרה זה תופעל אוטומטית סמכות המנהל להקטין את המקדמה והרוכש לא יהא חייב בהעברתה. הו"ב מ"ה 2/2010 הגמישה את התנאים לקבלת אישור לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין. מצד אחד האישור יקנה לרוכש ביטחון כי העסקה פטורה ממס שבח וכך בבוא העת יקבל את אישורי המיסים כדי לרשום את דירת המגורים בטאבו. מצד שני, הקבלן מקבל ביטחון שהרוכש לא יעביר חלק מכספי התמורה כמקדמה למיסוי מקרקעין.

11. תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן: "התיקון") רכישת דירה מקבלן בעקבות תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין תזכורת – סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין קובע, כי מכירת זכות במקרקעין שהרווח ממנה נתון לשומה על פי הפרק הראשון לחלק ב' לפקודת מס הכנסה (הכנסה עסקית) תהא פטורה ממס שבח ותחויב במס לפי פקודת מס הכנסה (סעיף 50 נועד למנוע כפל מס). בנוסף הסעיף, מאפשר לפקיד השומה להתנות את מתן האישור בתשלום מס הכנסה או במתן ערובה להבטחת תשלום המס. כמו כן, קיימת אפשרות להקפיא את החוב במיסוי מקרקעין עד למתן החלטה בקשר עם הבקשה לפטור. ישנם שלושה סוגי אישורים שפקיד השומה מוסמך לתת מכוח סעיף 50 לחוק, כדלקמן: אישור כללי, אישור לפרויקט ואישור פרטני. דגשים בהנחיה, במקרה בו הרוכש העביר מקדמה למנהל, עדיין הדבר לא פוטר את הקבלן מלשלם ערובה לפקיד השומה. כמו כן, במקרה ולקבלן אין אישור לפי סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין וחובו הוקפא (ע"י המנהל או פקיד השומה) על הרוכש תחול החובה להעביר מקדמה. ברם, הקבלן יוכל למנוע העברת המקדמה ע"י הגשת בקשה לאישור פרטני שתאושר טרם חלוף המועד לתשלום המקדמה. בעיה נוספת, מאחר וקבלנים כפופים לחוק המכר דירות ובו (לאחר פרשת חפציבה) הוסדרו הוראות לעניין הפקדת כספים, לפיהם הקבלן מחויב לגבות את הכספים לחשבון הפרויקט המלווה באמצעות שוברים ובתמורה הרוכש מקבל ערבות בנקאית. הוראה זו לא הולכת יחד עם הוראות תיקון 70 לחוק מיסוי מקרקעין, שלפיהם הרוכש מחויב להעביר חלק מכספי התמורה למיסוי מקרקעין, כנגד הבטחת אישורי מיסים. יתר על כן, נוצרת בעיה מול הבנקים אשר יסתייגו מהענקת ערובה בגין כספים שלא הועברו ישירות לחשבון הפרויקט.

12. מס רכישה – קבוצות רכישה חוק המדיניות הכלכלית לשנים 2011-2012 (תיקוני חקיקה) התשע"א – 2010, (להלן: "חוק ההסדרים") ביום ה – 18.10.2010 אושר חוק ההסדרים בקריאה ראשונה בכנסת, חשוב לזכור כי יתכנו שינויים נוספים בחוק לפני אישורו הסופי. השינויים הצפויים אמורים לחול על מכירות ופעולות שיבוצעו החל מ – 01.01.2011. השינויים שחלו בקבוצות רכישה בשנה האחרונה: העלאת הלימות ההון (משכנתא לרכישת דירה = אשראי מסחרי). הנחיית משרד הבינוי והשיכון להחיל את התיקון לחוק המכר דירות בעקבות פרשת חפציבה גם על קבוצות רכישה (קביעת מחיר הדירה, השקעת החבר תובטח בערבות לפי חוק המכר דירות, פיצוי החברים במקרה של איחור וכו'). מע"מ על עסקה עם אדם שאינו מוגדר כ"עוסק" לפי חוק מע"מ. חיוב במס רכישה בגין עלות כוללת של הדירה המוגמרת. לעניין מס רכישה: לפי המצב החוקי כיום, ברכישת דירה באמצעות קבוצת רכישה, ישנו פיצול בין רכישת הקרקע לבין עסקת הזמנת שירותי בניה. קבוצת הרכישה מחייבת במס רכישה פעם אחת על מרכיב הקרקע בלבד. באמצעות מתווה זה נחסך מס רכישה בגין רכיב הדירה המוגמרת. במסגרת הצעת החוק, מוצע כי רוכשי דירות מגורים המתארגנים במסגרת קבוצות רכישה, ישלמו מס רכישה המחושב בהתאם לשווי הנכס הבנוי. דהיינו, למרות שרכשו קרקע, לצורך חוק מיסוי מקרקעין ייחשבו כרוכשי דירת מגורים.

13. מס רכישה – קבוצות רכישה לפיכך, מוצע להוסיף בעניין זה הגדרה נוספת ל"דירת מגורים" (בסעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין שעניינו חיוב במס רכישה), כדלקמן: "(2) זכות במקרקעין שנמכרה לקבוצת רכישה;לעניין זה – "קבוצת רכישה" – קבוצת רוכשים המתארגנת לרכישת זכות במקרקעין ולבניה על הקרקע של דירות המיועדות לשמש למגורים, באמצעות גורם מארגן שפועל, בתמורה, לארגון הקבוצה, לרבות הכנת מסגרת חוזית או אחרת שעל פיה תפעל הקבוצה לקבלת הנכס הבנוי על הקרקע שרכשה, שהוא דירה המיועדת לשמש למגורים, והכל בעצמו או באמצעות אחר מטעמו; יראו קבוצה של עשרה רוכשים או יותר המתארגנת לרכישת זכות במקרקעין ולבניה על הקרקע של דירות המיועדות לשמש למגורים כקבוצת רכישה, זולת אם הוכח אחרת;" הערות מחד גיסה, כאשר מדובר בדירת מגורים (להבדיל מכל נכס אחר שאינו דירת מגורים כגון: משרד, מחסן וכו'), לעיתים, שיעור מס רכישה המחושב על דירה מוגמרת, יהא נמוך יותר משיעור המס המוטל על הקרקע. הסיבה לכך, כאשר מדובר ברוכש דירה יחידה, מחיר רכישה של עד כמיליון ₪ יהא פטור ממס רכישה, ואילו ברכישת קרקע, ישולם מס רכישה בשיעור של 5%, על כל סכום הרכישה, אף אם אין לרוכש דירת מגורים. ומאידך גיסא, מוצע להוסיף חיוב במע"מ על קרקע שרוכשת קבוצת רכישה ממי שאינו מוגדר כ"עוסק" לפי חוק מע"מ. התוצאה של מהלך זה היא שבסיס החיוב במס רכישה מורחב מעבר לשווי הנכס, הואיל ולצרכי מס רכישה המע"מ הוא חלק משווי המכירה (כלומר – מס על מס), אזי התוצאה זהה לרכישת דירה מקבלן (למעט המע"מ על אגרות והיטלים ).

14. מס רכישה – דירות נופש הסוגיה המשפטית – האם "דירת נופש" הינה בגדר "דירת מגורים" הראויה להקלות הסוציאליות במס בעת רכישתה ( ו/או במכירתה). • "דירת נופש" או "דירת מגורים"? בחוק מיסוי מקרקעין אין הגדרה מיוחדת למונח "דירת נופש" והבדיקה באם דירה מסוג זה מהווה דירת מגורים לעניין החבות במס רכישה, צריכה להיעשות בהתאם להוראות החוק הרלוונטיות ולמבחנים שנקבעו בפסיקה. • חקיקה רלוונטית בסעיף 1 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה) , התשל"ה -1974. בהגדרת "דירת מגורים" מפנה התקנה לסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין שעניינו "חבות במס רכישה" מוגדר המונח "דירת מגורים" "דירת מגורים" – "דירה המשמשת או המיועדת לשמש למגורים, ובדירה שבנייתה טרם נסתיימה, למעט דירה שאין עמה התחייבות מצד המוכר לסיים את הבניה"

15. מס רכישה – דירות נופש נפסק כי לעניין מס רכישה יש להחיל את המבחן האובייקטיבי (דירה - מבנה – בעל פוטנציאל למגורים אין הכרח לקיומם של מתקנים) והסובייקטיבי (מבחן הנוגע לכוונתו של הרוכש להשתמש בדירה לצרכי מגורים, קרי – על הדירה לשמש בפועל למגורים או להיות מיועדת לשמש למגורים). פעמים רבות נדרשו בתי המשפט לפירושו של המונח "דירת מגורים" (בעמ"ש 22/89) בעניין מנדל – קבעה ועדת הערר, כי במקרה שבו רכש יחיד זכויות בדירת נופש ועל פי החוזה עם חברת הניהול הוא יהא זכאי להשתמש בדירה חודשיים בשנה בלבד (ואילו ביתרת השנה הועמדה הדירה לרשות חברת הניהול לשם השכרתה). נקבע כי דירות מסוג זה אינן מהוות דירות מגורים לעניין מס רכישה. זאת לאור העובדה כי הדירות הושכרו לתקופות קצרות ושאין בהן את אלמנט הקביעות של מגורים. לכן, נקבע כי יחיד שרכש זכות בדירת נופש בתנאים האמורים, אינו יכול ליהנות מההקלה הניתנת במס רכישה בגין דירת מגורים, אף אם הדירה עונה על התנאים האובייקטיבים של דירת מגורים כאמור בסעיף 9 (ג) לחוק. זאת משום לא ניתן לומר שהיא עומדת בתנאי הסובייקטיבי שלפיו היא "מיועדת לשמש למגורים" שכן שימוש במשך חודשים בשנה איננו שימוש למגורים כמשמעם בסעיף. בע"א 5764/95 מנהל מס שבח נ' זוטא יצחק, נקבע כי דירת נופש מהווה דירת מגורים לצורך החבות במס שבח, שמתקיימים האלמנטים והמאפיינים של דירת מגורים וזו עומדת במבחן האובייקטיבי "המיועדת למגורים לפי טיבה" (ניתן קודם לתיקון 34 מתנה את הפטור בהיותה של הדירה "דירת מגורים מזכה").

16. מס רכישה – דירות נופש הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 5/2010 – דירות נופש ביום 11.08.2010 פורסמה הו"ב 5/2010 הדנה בהיבטי המס בנוגע לרכישה ומכירה של דירות נופש (הוראת ביצוע זו מחליפה את הוראת ביצוע 15/92 וקובעת הנחיות חדשות שייחולו במכירה ורכישה של דירות נופש). הו"ב שואבת את קביעותיה בעיקר מפסיקת בית המשפט העליון בעע"מ 2273/03 אי התכלת שותפות כללית ואח' נ' החברה להגנת הטבע ואח'. דובר שם ברכישת דירות בפרויקט המרינה בהרצלייה, שיועדו לפי התוכנית החלה באזור למטרות תיירות ונופש. ברם, הדירות נבנו ושווקו כדירות מגורים רגילות בניגוד לתב"ע. המחלוקת המשפטית – האם שימוש בדירה כ"דירת מגורים" במקום כ"דירות נופש" הינו חוקי ? נקבע – כי יש לפרש את המונח "דירות נופש" – "כדירות שנועדו לשימוש ציבורי למטרות נופש" שימוש שכזה שולל מגורים רגילים כדרך קבע. בעקבות פסק הדין עמדת רשות המיסים היא כי דירות נופש אינן בגדר דירות מגורים המחזיקות בהטבות הסוציאליות שבחוק.

17. מס רכישה – דירות נופש הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 5/2010 – דירות נופש השלכות הו"ב 5/2010 – לעניין חוק מיסוי מקרקעין רוכשי דירת נופש אינם זכאים למס רכישה בשיעורים מוטבים הניתנים לדירת מגורים; נישום המחזיק בדירת נופש ורוכש דירת מגורים יחשב כמי שרכש "דירה יחידה" לפי סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין; מכירה של דירת נופש לא תהנה מהפטור לפי פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין; במבחן של דירת מגורים יש לכלול גם את השימוש המותר על פי דין ולא רק את השימוש שנעשה בדירה בפועל; השלכות הו"ב 5/2010 – לעניין חוק מס ערך מוסף סעיף 31(1) לחוק מע"מ קובע "השכרה למגורים לתקופה שאינה עולה על 25 שנים, למעט השכרה לשם אירוח בבית מלון" – תהא פטורה ממע"מ. לפיכך, השכרת דירת נופש תהא בבחינת עסקה שאינה פטורה ממע"מ, קביעה זו תקים לרוכש דירת נופש זכות לנכות את המע"מ בשל הרכישה מאחר והשכרת דירת נופש הינה בבחינת עסקה החייבת במע"מ. השלכות הו"ב 5/2010 – לעניין פקודת מס הכנסה הו"ב לא התייחסה להחלתן של ההקלות בהכנסה מדמי שכירות במסלול הפטור או במסלול המחייב מס בשיעור של 10%;

18. "הרפורמה במיסוי מקרקעין 2011" תודה רבה שלום לוי עורכי דיןwww.levi-adv.co.il