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Internationales Steuerrecht. Univ.-Ass. DDr. Georg Kofler, LL.M. (New York). Grundzüge und Terminologie. Jurisdiktion im IntStR I. Jurisdiktion auf Basis von Nationalität Natürliche Personen: Staatsangehörigkeit Juristische Personen: Gründungs- vs Sitztheorie Territorium

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Presentation Transcript
internationales steuerrecht

Internationales Steuerrecht

Univ.-Ass. DDr. Georg Kofler, LL.M. (New York)

jurisdiktion im intstr i
Jurisdiktion im IntStR I
  • Jurisdiktion auf Basis von
    • Nationalität
      • Natürliche Personen: Staatsangehörigkeit
      • Juristische Personen: Gründungs- vs Sitztheorie
    • Territorium
      • Personen: Ansässigkeit (Wohnsitz, Aufenthalt) bzw Ort der Geschäftsleitung
      • Objekte: Quelle (source) oder Belegenheit
  • Ausmaß der Besteuerung
    • Ansässigkeit  Welteinkommens- bzw Universalitätsprinzip („unbeschränkte Stpfl“)
    • Quelle  (Territorialitätsprinzip; „beschränkte StPfl“) 
      • Ausübung  Normale Besteuerung (Nettobasis, „normaler“ Tarif) vs Quellensteuer (Bruttobasis, fixer Steuersatz)
      • Schwelle  Unternehmensgewinne (idR Betriebstätte), Tätigkeitseinkünfte (idR 183 Aufenthaltstage), Kapitaleinkünfte (idR limitierte Quellenbesteuerung)

Ansässigkeit

Quelle

doppelbesteuerung i
Doppelbesteuerung I
  • Fälle von Doppelbesteuerung
    • Juristische („echte“) Doppelbesteuerung
      • Unbeschränkte StPfl in zwei Staaten
      • Unbeschränkte StPfl und beschränkte StPfl
      • Beschränkte StPfl in zwei Staaten
    • Wirtschaftliche („unechte“) Doppelbesteuerung
  • Beseitigung der juristischen Doppelbesteuerung
    • Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
    • Unilaterale Maßnahmen (zB § 48 BAO und VO BGBl II 474/2002; § 6 Abs 3 ErbStG)

DBA

zB MTR

doppelbesteuerung ii
Doppelbesteuerung II

Beispiel

  • Beurteilen Sie folgende Situationen:
    • US Staatsbürger erhält Dividenden aus Großbritannien
    • US Staatsbürger ist in Frankreich ansässig und für einen gewissen Zeitraum in Deutschland beschäftigt
    • Holländer vermietet ein Ferienhaus in Portugal
    • Dutch BV wird in Irland „gemanagt“
    • Holländische Filiale einer US-Bank erhält Zinsen aus Frankreich
    • Salzburger pendelt täglich zur Arbeit nach Freilassing
  • Die Fragen:
    • Welches Einkommen unterliegt einer multiplen Besteuerung?
    • Welcher Staat wird voraussichtlich besteuern?
    • In welcher Eigenschaft (Ansässigkeits- oder Quellenstaat)?
    • Wie wird das Einkommen vom Quellenstaat besteuert werden?
doppelbesteuerung iii
Doppelbesteuerung III

Beispiel

  • Tochtergesellschaft vs Betriebstätte
  • Quellensteuer auf Ausschüttung vs Branch Profits Tax (zB in USA)

A-Ges

Staat A

A-Ges

Dividende

40% KSt

BS

Staat B

30% KSt

B-Ges

B-Einkommen 100 100- B-Steuer -30 -30= Einkommen 70 70Dividende - 70- B-Steuer auf Dividende (zB 25%) - 17,5= Ausgeschüttetes Einkommen - 52,5- A-Steuer (40% auf 100 bzw 70) 40 28= Einkommen 3024,5

entlastungsmethoden i
Entlastungsmethoden I
  • Entlastung von der Doppelbesteuerung
  • CEN vs CIN
    • Capital Export Neutrality (CEN)
      • Gleichheit am Heimatmarkt (zB USA, UK)
      •  Anrechnungsmethode
    • Capital Import Neutrality (CIN)
      • Gleichheit am fremden Markt (zB Österreich, Deutschland)
      •  Befreiungsmethode
        • „Einkommensbefreiung“ (zB in den lateinamerikanischen Ländern)
        • „Steuerbefreiung“ (zB Österreich) – Progressionsvorbehalt
entlastungsmethoden ii
Entlastungsmethoden II

Beispiel

Doppelbesteuerung:Steuer im Ansässigkeitsstaat Welteinkommen (200 + 100 =) 300 @ 40% 120Steuer im Quellenstaat Quelleneinkommen 100 @ 30% +30 Steuer auf das Welteinkommen bei Doppelbesteuerung =150 (= 50% auf 300)

  • Anrechnungs- vs Befreiungsmethode

Entlastung von der Doppelbesteuerung: Befreiung AnrechnungSteuer des Ansässigkeitsstaates (120) 120Befreiung des Quellenstaateinkommens +80 -Anrechnung der Steuer des Quellenstaates - -30Steuer des Ansässigkeitsstaates nach Anrechnung - =90Steuer des Quellenstaates +30 +30Steuer auf das Welteinkommen nach Entlastung =110 =120

befreiungsmethode i
Befreiungsmethode I

Beispiel

  • Einkommens- vs Steuerbefreiung

Beispiel 1 Einkommensbefreiung SteuerbefreiungWelteinkommen (200 + 100) 300 300Einkommensbefreiung  200 @ 40% 80 -Steuerbefreiung   300 @ 40% - 120  abzgl der Steuer, die dem Quellenein- -kommen zuzurechnen ist: (100/300)x120 - -40 Steuer im Ansässigkeitsstaat =80 =80

Beispiel 2 Einkommensbefreiung SteuerbefreiungWelteinkommen (200 + [-100]) 100 100Einkommensbefreiung  200 @ 40% 80 -Steuerbefreiung   100 @ 40% - 40  abzgl der Steuer, die dem Quellen- einkommen zuzurechnen ist - 0Steuer im Ansässigkeitsstaat =80 =40

befreiungsmethode ii
Befreiungsmethode II

Beispiel

  • Das Problem des „Salary Split“
    • A ist Manager einer multinationalen Gesellschaft (Sitz in A) und arbeitet 2 Tage/Woche bei einer Tochtergesellschaft in Q. Sein Gesamteinkommen beläuft sich auf 5.000, wovon 2.000 auf seine Tätigkeit bei der Tochtergesellschaft entfallen.
    • A und Q wenden folgenden Steuertarif an:
    • Wie hoch ist die Steuer in Staat A bei Steuerbefreiungsmethode?
      • Zuordnung zu den unteren Tranchen  1.000 – 100 [0 + 100] = 900?
      • Proportionaler Ansatz  1.000 – 400 [(2.000/5.000)x1.000] = 600?
      • Zuordnung zu den oberen Tranchen  1.000 – 700 [300 + 400] = 300?
    • Wie hoch ist die Steuer in Staat A bei Einkommensbefreiungsmethode?

Einkommen Steuersatz SteuerStufe 1 1.000 @ 0% 0Stufe 2 1.000 @ 10% 100Stufe 3 1.000 @ 20% 200Stufe 4 1.000 @ 30% 300Stufe 5 1.000 @ 40% 400 5.000 1.000

anrechnungsmethode i
Anrechnungsmethode I

Beispiel

  • Grundsätze
    • Nur tatsächlich bezahlte Steuern sind anrechenbar (Ausnahme: „matching credit“ bzw „tax sparing credit“)
    • Ausländische Steuervorteile müssen ausgenützt werden.
    • Proportionalanrechnung („Anrechnungshöchstbetrag“ [„ordinary credit“] mit „per country limitation“)
    • In Österreich: Kein Anrechnungsvortrag (EG-rechtlich bedenklich)
  • Wirkung  „Hinaufschrauben“ auf das inländische Steuerniveau
  • Anrechnung mit Anrechnungshöchstbetrag ist nie vorteilhafter als Befreiung!

Einkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200 Einkommen im Quellenstaat (10%) 100 Welteinkommen 300 Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120 Anrechnung der Steuer im Quellenstaat (100 @ 10% = 10) -10 Steuer im Ansässigkeitsstaat 110  Kompensation der niedrigen Steuer im Quellenstaat 30

anrechnungsmethode ii
Anrechnungsmethode II

Beispiel

  • „Excess foreign tax credit“
    • „Ordinary credit“ („Anrechnungshöchstbetrag“) – Die ausländische Steuer wird nur insoweit angerechnet, als sie der inländischen Steuer auf die ausländischen Einkünfte entspricht  „Excess foreign tax credit“
    • „Full credit“ – Die gesamte ausländische Steuer wird angerechnet (kann also auch inländischen Einkommen freisetzen)

Ordinary Credit Full CreditEinkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200 200Einkommen im Quellenstaat (50%) 100 100Welteinkommen 300 300 Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120 120Anrechnung Steuer im Quellenstaat (100 @ 50% = 50) oder - 50 auf Auslandseinkünfte entfallende Steuer im Ansässigkeitsstaat ([100/300]x120 = 40) 40 - Steuer im Ansässigkeitsstaat 8070„Excess foreign tax credit“ 10 -

anrechnungsmethode iii
Anrechnungsmethode III

Beispiel

  • Anrechnungshöchstbetrag
    • „Per item limitation“ Pro Einkunftsquelle ein Anrechnungshöchstbetrag.
    • „Overall limitation“ Nur ein „Anrechnungshöchstbetrag“ für alle anrechnungsbegünstigten Auslandseinkünfte aus allen Staaten.
    • „Per country limitation“ Länderweise Höchstbetragsberechnung.

Jahr 1 Jahr 2Einkommen im Ansässigkeitsstaat (40%) 200 200Einkommen im Quellenstaat 1 (50%) 100 [50] 100 [50]Einkommen im Quellenstaat 2 (20%) 0 [0] 300 [60]Welteinkommen 300 600 Steuer im Ansässigkeitsstaat (300 @ 40%) 120 240Anrechnung bei Overall limitation40120Anrechnung bei Per country limitation 40 100Steuer im Ansässigkeitsstaat 80/80 120/130

10

[50 + 0] = 50 vs [100/300]x120 = 40

[50 + 60] + 10 = 120 vs [(400/600]x240 = 160  120

50 vs [100/300]x120 = 400 vs [0/300]x120 =0

50 vs [100/600]x240 = 40  4060 vs [300/600]x240 = 120  60

40

100

zielsetzung von dba
Zielsetzung von DBA
  • Förderung des internationalen Investments und Handels durch
    • Wirksamere Entlastung von der Doppelbesteuerung als unilaterale Maßnahmen
    • Vereinheitlichung von Definitionen (zB Betriebstätte, Zinsen)
    • Verständigungsverfahren zur Lösung von Streitfällen
    • Verhinderung von Steuerumgehung und Steuerhinterziehung durch Amtshilfe
    • Nichtdiskriminierung
  • Wirkung
    • Beschränkung des nationalen Besteuerungsrechts („Lochschablone“)
      • Besteuerung im Quellen- und im Ansässigkeitsstaat und Entlastung im Ansässigkeitsstaat (zB unbewegliches Vermögen)
      • Beschränkte Besteuerung im Quellenstaat, Besteuerung im Ansässigkeitsstaat unter Anrechnung der Auslandssteuer (zB Dividenden, Zinsen Lizenzgebühren)
      • Ausschließliche Besteuerung im Ansässigkeitsstaat („nur“-Bestimmungen; zB Pensionen)
      • Ausschließliche Besteuerung im Quellenstaat (ungewöhnlich; siehe zB Art 18 Abs 2 US-MA [social security benefits]).
    • Verhältnis zwischen nationalem Recht und DBA – Treaty Override (lex posterior vs lex specialis)
oecd musterabkommen 2003
OECD Musterabkommen 2003
  • Art 1 und 2 – Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich
  • Art 3 bis 5 – Definitionen (zB „Person“, „Ansässiger“, „Betriebstätte“)
  • Art 6 bis 21 – Verteilungsnormen
  • Art 23 – Entlastung von der Doppelbesteuerung
  • Art 24 bis 29 – Besondere Bestimmungen (Gleichbehandlung, Verständigungsverfahren, Informationsaustausch, Vollstreckungshilfe, Diplomaten, Ausdehnung des räumlichen Geltungsbereichs)
  • Art 29 und 30 – Schlussbestimmungen (Inkrafttreten, Kündigung)
  • Andere Musterabkommen
    • UN-MA
    • US-MA
3 stufen technik
3-Stufen-Technik
  • 3-Stufen-Technik (hA; zB BMF; VwGH; krit Lang)
  • Stufe 1: Fallbeurteilung nach inländischem Steuerrecht
    • Liegen überhaupt steuerpflichtige Einkünfte vor?
    • In welcher Einkunftsart?
    • In welcher Höhe?
    • Wem sind sie steuerlich zuzurechnen?
  • Stufe 2: DBA Anwendung
    • Ist die Wahrnehmung des inländischen Steueranspruchs gem Stufe 1 zur Gänze, teilweise oder überhaupt nicht gestattet?
  • Stufe 3: Steuererhebung nach inländischem Recht
    • Besteuerung des nach Stufen 1 und 2 ermittelten Steueranspruchs ausschließlich nach inländischem Steuerrecht.
5 grundregeln
5 Grundregeln
  • Regel 1
    • DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht („Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)
  • Regel 2
    • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben
  • Regel 3
    • Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 4
    • Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 5
    • DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
regel 1 lochschablone
Regel 1 – „Lochschablone“
  • DBA beschränken die Anwendbarkeit des nationalen Steuerrechts sowohl im Ansässigkeits- wie auch im Quellenstaat

Ansässigkeitsstaat

Quellenstaat

„Ungehinderte“ Besteuerung in beiden Staaten

Unilaterale Entlastung durch den Ansässigkeitsstaat

  • Anwendung des DBA:
  • Ansässigkeitsstaat – Weiter gehende Entlastung
  • Quellenstaat – Effektive Beschränkung hinsichtlich Einkunftskomponenten oder Steuersatz
regel 1 lochschablone20
Regel 1 – „Lochschablone“
  • Beschränkung der Besteuerung im Quellenstaat
    • Beispiele: 183-Tage-Regel bei unselbständiger Arbeit; reduzierte Quellensteuer bei Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren
    • Problembereich: Zusammenspiel von nationaler und DBA Beschränkung

Nationales Recht DBADividende 50 100Steuersatz 40% 15%Steuer im Q-Staat? Ohne DBA 50 @ 40% = 20 Nur St-Satz 100 @ 15% = 15 Doppeltes Limit 50 @ 15% = 7,5

Dividende

A-Ges

regel 1 lochschablone21
Regel 1 – „Lochschablone“
  • Beschränkung der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat I
    • Ansässigkeitsstaat muss Entlastung von der Doppelbesteuerung gewähren
    • Ansässigkeitsstaat muss sich uU abweichender „Quellendefinition“ beugen

1.000 @ 25%

Welteinkommen 1.500Gem Art 7 u. 23 zu befreien 500Einkommen gem DBA 1.000Besteuerung mit 25% 250

A-Ges

BS

500 @ 30%

Quelle:Ansässigkeitsstaat Ansässigkeit des ZahlersQuellenstaat BetriebstätteDBA (Art 11 Abs 5) Betriebstätte

A-Ges

BS

Zinsen

regel 1 lochschablone22
Regel 1 – „Lochschablone“
  • Beschränkung der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat II
    • UU muss der Ansässigkeit auch die Auslegung einer Verteilungsnorm durch den Quellenstaat akzeptieren

A verkauft seinen Anteil an der der Q-XY, die aus der Sicht- des „Quellenstaates“ als transparent (Personengesellschaft) betrachtet wird;- des „Ansässigkeitsstaates“ als intransparent (Kapitalgesellschaft) betrachtet wird.

Also:- Ansässigkeitsstaat: Art 13 Abs 5 (Verkauf von Anteilen, der nur im Ansässigkeitsstaat besteuert werden darf)- Quellenstaat: Art 13 Abs 1 und 2 (Verkauf von Wirtschaftsgütern, der auch im Quellenstaat besteuert werden darf)

Lösung: Art 23 Tz 32.4 OECD-MK: Ansässigkeitsstaat muss der Qualifikation des Quellenstaates folgen!

Q

„Hybrid“

regel 1 lochschablone23
Regel 1 – „Lochschablone“
  • DBA „beschränken“ die Besteuerung nach nationalem Recht: Die Frage ist daher nicht, ob ein DBA die Besteuerung „erlaubt“, sondern ob es sie „verbietet“ – Beispiel 1

Art 10 DBA Ö-D(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft[D] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person [D] zahlt, dürfen im anderen Staat besteuert werden.     (2) Diese Dividenden dürfen jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen: [...]    b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden in allen anderen Fällen.

Art 21 DBA Ö-D(1) Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [D], die in den vorstehenden Artikeln nicht behandelt wurden, dürfen ohne Rücksicht auf ihre Herkunft nur in diesem Staat [D] besteuert werden.

Österreich:National: 25%DBA: 15%

Dividende

D

Ö

Doppelt ansässige Gesellschaft

regel 1 lochschablone24
Regel 1 – „Lochschablone“
  • DBA „beschränken“ die Besteuerung nach nationalem Recht: Die Frage ist daher nicht, ob ein DBA die Besteuerung „erlaubt“, sondern ob es sie „verbietet“ – Beispiel 2

Doppelt ansässige Gesellschaft

Art 4 OECD-MA:(1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, [...].

Art 10 OECD-MA:(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft[Q] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt [X bzw Y], können im anderen Staat[X bzw Y] besteuert werden.(2) Diese Dividenden können jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Q], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen: [...]“

X

Y

15%

10%

Dividende

Ges

regel 1 lochschablone25
Regel 1 – „Lochschablone“
  • Obwohl DBA das Besteuerungsrecht beschränken, können sie dennoch zu einer Erhöhung des Gesamtsteuerbetrages führen

Art 3 OECD-MA(1) Im Sinne dieses Abkommens, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, [...]d) bedeuten die Ausdrücke „Unternehmen eines Vertragsstaats“ und „Unternehmen des anderen Vertragsstaats“, je nachdem, ein Unternehmen, das von einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person betrieben wird, oder ein Unternehmen, das von einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person betrieben wird;

Art 7 OECD-MA:(1) Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können [dürfen] nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebstätte aus. Übt das Unternehmen seine Geschäftstätigkeit auf diese Weise aus, so können [dürfen] die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebstätte zugerechnet werden können.

X

BS

-10

+20

5 grundregeln26
5 Grundregeln
  • Regel 1
    • DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht („Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)
  • Regel 2
    • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben
  • Regel 3
    • Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 4
    • Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 5
    • DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
regel 2 bedeutungsunterschiede
Regel 2 – Bedeutungsunterschiede
  • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben – Ansässigkeit

Art 4 OECD-MA(1) Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort auf Grund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitungoder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist, und umfasst auch diesen Staat und seine Gebietskörperschaften. [...]

§ 26 BAO(1) Einen Wohnsitz [...] hat jemand dort, wo er eine Wohnung innehat unter Umständen, die darauf schließen lassen, daß er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. (2) Den gewöhnlichen Aufenthalt im [...] hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Land nicht nur vorübergehend verweilt. Wenn Abgabenvorschriften die unbeschränkte Abgabepflicht an den gewöhnlichen Aufenthalt knüpfen, tritt diese jedoch stets dann ein, wenn der Aufenthalt im Inland länger als sechs Monate dauert. [...]

§ 27 BAO(1) Körperschaften [...] haben ihren Sitz im Sinn der Abgabenvorschriften an dem Ort, der durch Gesetz, Vertrag, Satzung, Stiftungsbrief und dergleichen bestimmt ist. Fehlt es an einer solchen Bestimmung, so gilt als Sitz der Ort der Geschäftsleitung. (2) Als Ort der Geschäftsleitung ist der Ort anzunehmen, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet.

regel 2 bedeutungsunterschiede28
Regel 2 – Bedeutungsunterschiede
  • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben – Qualifikation von Einkünften

Zahlungen von Ges an Anteilsinhaber werden vom Quellenstaat als Dividenden (nationaler Steuersatz von zB 25% qualifiziert), vom DBA jedoch als Zinsen (Quellensteuersatz von zB 10%)

 Quellenstaat wendet seine „Dividendensteuer“ an, jedoch nur mit einem Steuersatz von 10%

Zinsen

Ges

regel 2 bedeutungsunterschiede29
Regel 2 – Bedeutungsunterschiede
  • Auslegung von DBA
  • Wiener Vertragsrechtskonvention (WVK)
    • Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte seines Zieles und Zweckes (Art 31 Abs 1)
    • Relevant sind auch
      • jede spätere Übereinkunft zwischen den Vertragsparteien über die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen (Art 31 Abs 2 lit a);
      • jede spätere Übung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über seine Auslegung hervorgeht (Art 31 Abs 2 lit b);
  • OECD-Kommentar (OECD-MK)
    • Bei DBA, die auf dem OECD-MA basieren
    • Welche Fassung?
      • Jeweils letzte Fassung des OECD-MK?  BMF: Art 31 Abs 2 lit b WVK; nunmehr auch der OECD-MK selbst (Einl Tz 3)
      • Nur die bei DBA-Abschluss vorliegende Fassung?  hA
regel 2 bedeutungsunterschiede30
Regel 2 – Bedeutungsunterschiede
  • Auslegung von DBA
  • Art 3 Abs 2 OECD-MA  „Bei der Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat hat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder im Abkommen nicht definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm im Anwendungszeitraum nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, für die das Abkommen gilt, wobei die Bedeutung nach dem in diesem Staat anzuwendenden Steuerrecht den Vorrang vor einer Bedeutung hat, die der Ausdruck nach anderem Recht dieses Staates hat.“
  • Bedeutung des Art 3 Abs 2 OECD-MA – 2 Auffassungen
    • Verweis auf innerstaatliches Recht (BMF)
      • Statische Auffassung (VwGH [?])
      • Dynamische Auffassung (BMF; Art 3 Tz 11 OECD-MK) – seit 1995: „im Anwendungszeitraum“
    • Vorrang des Abkommenszusammenhanges (hA)
  • Welcher Staat ist „Anwendestaat“?  Quellenstaat
5 grundregeln31
5 Grundregeln
  • Regel 1
    • DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht („Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)
  • Regel 2
    • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben
  • Regel 3
    • Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 4
    • Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 5
    • DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
regel 3 kernbegriffe
Regel 3 – Kernbegriffe
  • Ansässigkeitsstaat – Grundfragen
    • Art 4 Abs 1 erster Satz OECD-MA Verweis auf innerstaatliches Recht: Wohnsitz, Sitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Ort der Geschäftsleitung  unbeschränkte Steuerpflicht
    • Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA  „Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.“ 
      • ZB ausländische Diplomaten und Konsularbeamte
      • Nicht bei Staaten, die ohnehin nur nach dem Territorialitätsprinzip besteuern (Art 4 Tz 8 OECD-MK)
      • Doppelt ansässige Gesellschaften?
regel 3 kernbegriffe33
Regel 3 – Kernbegriffe
  • Ansässigkeitsstaat – Doppelte Ansässigkeit
  • Tie-Breaker-Rules
    • Natürliche Personen – Art 4 Abs 2 OECD-MA
    • Andere (juristische) Personen – Art 4 Abs 3 OECD-MA: „Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet.“

Staat der Wohnstätte

DoppelteWohnstätte

Keine Wohnstätte

Mittelpunkt der Lebensinteressen

Gewöhnlicher Aufenthalt

Mittelpunkt kann nicht bestimmt werden

Doppelter oder kein gewöhnlicher Aufenthalt

Doppelte oder keine Staatsangehörigkeit

Verständigungs-verfahren

Staatsan-gehörigkeit

regel 3 kernbegriffe34
Regel 3 – Kernbegriffe
  • Ansässigkeitsstaat – Doppelt ansässige Gesellschaft
    • Art 4 Abs 1 OECD-MA  unbeschränkte Steuerpflicht „nach dem Recht dieses Staates“
    • Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA  „Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.“

Situation 1

Situation 2

W

L

B

10%

15%

Dividende

Dividende

Ges

W

L

NA

NL

regel 3 kernbegriffe35
Regel 3 – Kernbegriffe
  • Der „andere Staat“ – Das Quellenkonzept I
    • Art 1 OECD-MA: „Dieses Abkommen gilt für Personen, die in einem Vertragsstaat oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind.“  Bezieht sich nur auf Empfänger, nicht auf den „Zahler“ (die Quelle)!
    • Quellen sind im Abkommen definiert – ZB
      • Art 6 Abs 1 OECD-MA: „Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich der Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlichen Betrieben) bezieht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“ – Relevant ist die Belegenheit des Vermögens, nicht aber zB die Ansässigkeit des Mieters.
      • Art 11 Abs 1 OECD-MA: „Zinsen, die aus einem Vertragsstaat stammen und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“  Art 11 Abs 5 OECD-MA „Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist.“
regel 3 kernbegriffe36
Regel 3 – Kernbegriffe
  • Der „andere Staat“ – Das Quellenkonzept II
    • Unterschiedliche Quellenregeln in den verschiedenen DBA – Beispiel: Holländische Bank gibt US Co ein Darlehen für ihre kanadische Betriebstätte; US Co räumt als Sicherheit eine Hypothek auf in Israel belegenes unbewegliches Vermögen ein. Quelle der Zinsen?

- NL-US DBA: Ansässigkeitsstaat des Zahlers = USA (Art 12 Abs 4 erster Satz DBA NL-US = Art 11 Abs 5 erster Satz OECD-MA)- NL-CAN DBA: Betriebstättenstaat = USA (Art 11 Abs 7 zweiter Satz DBA NL-CAN = Art 11 Abs 5 zweiter Satz OECD-MA)- NL-ISR DBA: Staat des unbeweglichen Vermögens (Art 7 Abs 2 DBA NL-ISR – Begriff des unbeweglichen Vermögens umfasst auch Darlehen, die durch unbewegliches Vermögen gesichert werden)

NL-Bank

NL

US

US Co

BS

CAN

ISR

5 grundregeln37
5 Grundregeln
  • Regel 1
    • DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht („Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)
  • Regel 2
    • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben
  • Regel 3
    • Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 4
    • Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 5
    • DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
regel 4 reichweite
Regel 4 – Reichweite
  • Territoriale Reichweite I
    • Art 6 – Unbewegliches Vermögen
    • Art 10 – Dividenden
    • Art 11 – Zinsen
    • Art 12 – Lizenzgebühren
    • Art 16 – Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen
    • Art 17 – Künstler und Sportler
    • Art 7 – Unternehmensgewinne
    • Art 13 – Veräußerungsgewinne
    • Art 15 – Einkünfte aus unselbständiger Arbeit
    • Art 18 – Pensionen
    • Art 21 – Andere Einkünfte

Bilaterale Reichweite

Weltweite Reichweite

regel 4 reichweite39
Regel 4 – Reichweite
  • Territoriale Reichweite II – Beispiele
    • Art 6 Abs 1 OECD-MA: „Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich der Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlichen Betrieben) bezieht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“ Bilaterale Reichweite
    • Art 7 Abs 1 OECD-MA: „Gewinne eines Unternehmens [, das von einem Ansässigen] eines Vertragsstaats [betrieben wird] können [dürfen] nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebstätte aus.“ Weltweite Reichweite
regel 4 reichweite40
Regel 4 – Reichweite
  • Territoriale Reichweite III – Folgerung
    • Sind Einkünfte von einer Verteilungsnorm mit bilateraler Reichweite erfasst und werden sie aus einer Quelle
      • in einem dritten Staat oder
      • aus dem Ansässigkeitsstaat des Beziehers

bezogen, so fallen sie aus der Reichweite dieser Verteilungsnorm.

    •  In solchen Fällen sind die Einkünfte unter Art 7 (für Unternehmensgewinne) oder Art 21 (für andere Einkünfte) zu subsumieren.

Österreich:National: 25%DBA: 15%

Dividende

D

Ö

Doppelt ansässige Gesellschaft

regel 4 reichweite41
Regel 4 – Reichweite
  • Sachliche Reichweite I
    • In einigen Fällen deckt ein Artikel des MA vollständig den Anwendungsbereich eines anderen Artikels ab – Lex specialis vs lex generalis
      • Beispiele: Art 7 vis-á-vis Art 8, Art 15 vis-á-vis Art 18
      • Lösung: Üblicherweise im OECD-MA geklärt: Art 8 vor Art 7 (Art 7 Abs 7 OECD-MA); Art 18 vor Art 15 (Art 15 Abs 1 OECD-MA)
    • In anderen Fällen überlappen zwei Artikel, ohne dass einer klar weiter wäre als der andere
      • Beispiele: Art 6 und Art 7, Art 17 und Art 18
      • Lösung:
        • In einigen Fällen durch OECD-MA geklärt: Art 6 vor Art 7 (Art 6 Abs 4 und Art 7 Abs 7 OECD-MA)
        • In anderen Fällen aber nicht: Art 17 und Art 18
regel 4 reichweite42
Regel 4 – Reichweite
  • Sachliche Reichweite II – Hierarchie der Artikel im OECD-MA

6

8

10

11

12

17

18

16

19

7

13

15

21

Durch OECD-MA geklärt

Nicht durch OECD-MA geklärt

regel 4 reichweite43
Regel 4 – Reichweite
  • Rechtsfolgenreichweite I
    • Abschließende Rechtsfolge: „können [dürfen] nur in ... besteuert werden“ („dürfen nur“)  Einkünfte sind im anderen Staat freizustellen (unter Progressionsvorbehalt: Art 23 Abs 3)
      • Besteuerung üblicherweise im Ansässigkeitsstaat: Art 7 Abs 1 erster Satzteil, Art 12 Abs 1, Art 13 Abs 5, Art 15 Abs 1 erster Satz und Abs 2, Art 18, Art 19 Abs 1 lit b und Abs 2 lit b, Art 21 Abs 1 OECD-MA
      • Ausnahmsweise im „Quellenstaat“: Art 8 Abs 1 und 2 [Ansässigkeitsstaat der Betreibergesellschaft], Art 13 Abs 3 und Abs 4 [Ansässigkeit der Gesellschaft bzw Belegenheit der Immobilien], Art 19 Abs 1 lit a und Abs 2 lit a OECD-MA
    • Offene Rechtsfolge: „können [dürfen] in ... besteuert werden“ („dürfen“ ohne „nur“)  Rechtsfolge im Ansässigkeitsstaat offen  Methodenartikel entscheidet über Befreiung (unter Progressionsvorbehalt) oder Anrechnung
      • Beschränktes Besteuerungsrecht im Quellenstaat: Art 10 Abs 2, Art 11 Abs 2 OECD-MA
      • Unbeschränktes Besteuerungsrecht im Quellenstaat: Art 7 Abs 1 zweiter Satzteil, Art 13 Abs 1 und Abs 2, Art 15 Abs 1 zweiter Satz und Abs 3, Art 16, Art 17 Abs 1 OECD-MA
regel 4 reichweite44
Regel 4 – Reichweite
  • Rechtsfolgenreichweite II – Beispiel

Art 10 DBA Ö-D(1) Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft[D] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person [D] zahlt, dürfen im anderen Staat besteuert werden.     (2) Diese Dividenden dürfen jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Ö], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person ist, nicht übersteigen: [...]    b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden in allen anderen Fällen.

Art 23 Abs 1 DBA Ö-D(1) Bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person wird die Steuer wie folgt festgesetzt: [...]b) Auf die deutsche Steuer vom Einkommen für die folgenden Einkünfte wird unter Beachtung der Vorschriften des deutschen Steuerrechts über die Anrechnung ausländischer Steuern die österreichische Steuer angerechnet, die nach österreichischem Recht und in Übereinstimmung mit diesem Abkommen für diese Einkünfte gezahlt worden ist:     aa) Dividenden, [...],

Dividenden

D

Ö

Ö-AG

5 grundregeln45
5 Grundregeln
  • Regel 1
    • DBA beschränken die Anwendbarkeit von nationalem Steuerrecht („Schrankenwirkung“; „Lochschablone“)
  • Regel 2
    • Steuerliche Begriffe können eine unterschiedliche Bedeutung im nationalen Steuerrecht und im DBA haben
  • Regel 3
    • Richtiges Verständnis der Begriffe in den DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 4
    • Richtiges Verständnis der Reichweite der DBA-Verteilungsnormen
  • Regel 5
    • DBA Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
regel 5 steuerpflichtiger
Regel 5 – Steuerpflichtiger
  • DBA-Bestimmungen behandeln idR nicht die Frage, wer zu besteuern ist
  • Das OECD-MA verwendet zahlreiche Ausdrücke, um die Verbindung zwischen Einkünften und Steuerpflichtigem zu definieren
    • „bezieht“ – Art 6 Abs 1, Art 13, Art 14, Art 15, Art 16 und Art 17 OECD-MA
    • „zahlt“ – Art 10, Art 11, Art 12, Art 18, Art 19 OECD-MA
    • „erhält“ – Art 20 OECD-MA
    • „eines“ bzw „einer“ – Art 7, Art 21 OECD-MA
bersicht
Übersicht
  • Art 6 – Unbewegliches Vermögen
  • Art 7 – Unternehmensgewinne
  • Art 10 – Dividenden
  • Art 11 – Zinsen
  • Art 12 – Lizenzgebühren
  • Art 13 – Veräußerungsgewinne
  • Art 15 – Unselbständige Arbeit
  • Art 18 – Pensionen
  • Art 21 – Andere Einkünfte
art 6 unbewegliches verm gen i
Art 6 – Unbewegliches Vermögen I
  • Grundzüge:
  • Belegenheitsprinzip
  • Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates ist nicht geregelt („offene Rechtsfolge“)  Methodenartikel
  • Art 6 ist nur anwendbar, wenn der Einkünftempfänger in dem einem Staat ansässig ist und das Vermögen im anderen Staat belegen ist bilaterale Reichweite

Art 6 Abs 1 OECD-MA

„Einkünfte, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich der Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlichen Betrieben) bezieht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“

A-Ges

Art 6?Art 7 Abs 1 zweiter Satzteil?Art 7 Abs 1 erster Satzteil?

BS

art 6 unbewegliches verm gen ii
Art 6 – Unbewegliches Vermögen II
  • Grundzüge:
  • Ausdrücklicher Verweis auf das „Recht“ (frz „droit“) des Belegenheitsstaates  Ansässigkeitsstaat ist gebunden
  • Positivkatalog, der durch die Erwähnung von „Zubehör“ und „Inventar“ auch „bewegliches Vermögen“ (zB Fahrzeuge, Transportbehälter, Tiere, Pflanzen) umfasst
  • Negativabgrenzung: Schiffe und Luftfahrzeuge

Art 6 Abs 2 OECD-MA

„Der Ausdruck „unbewegliches Vermögen“ hat die Bedeutung, die ihm nach dem Recht des Vertragsstaats zukommt, in dem das Vermögen liegt. Der Ausdruck umfasst in jedem Fall das Zubehör zum unbeweglichen Vermögen, das lebende und tote Inventar land- und forstwirtschaftlicher Betriebe, die Rechte, für die die Vorschriften des Privatrechts über Grundstücke gelten, Nutzungsrechte an unbeweglichem Vermögen sowie Rechte auf veränderliche oder feste Vergütungen für die Ausbeutung oder das Recht auf Ausbeutung von Mineralvorkommen, Quellen und anderen Bodenschätzen; Schiffe und Luftfahrzeuge gelten nicht als unbewegliches Vermögen.

art 6 unbewegliches verm gen iii
Art 6 – Unbewegliches Vermögen III
  • Grundzüge:
  • Erfasst sind zB
    • Vermietung
    • Verpachtung
    • Land- und Forstwirtschaft (nicht aber: Fischerei, Imkerei, Vogelzucht)
    • Ausbeutung von Bodenschätzen (fraglich: entgeltliche Erforschung von Bodenschätzen)
    • Verwertung von Erdwärme (nicht aber zB der Betrieb von Windenergie- und Solarenergieanlagen)
  • Nicht erfasst ist die Veräußerung von unbeweglichem Vermögen  Art 13 Abs 1 OECD-MA

Art 6 Abs 3 OECD-MA

„Absatz 1 gilt für die Einkünfte aus der unmittel-baren Nutzung, der Ver-mietung oder Verpachtung sowie jeder anderen Art der Nutzung unbeweglichen Ver-mögens.“

art 7 unternehmensgewinne i
Art 7 – Unternehmensgewinne I
  • Grundzüge:
  • Ansässigkeitsstaat (Art 3 Abs 1 lit d OECD-MA)
    • Abschließende Rechtsfolge
    • Weltweite Reichweite
  • Ausnahme: Betriebstätte im anderen Staat
    • Besteuerungsrecht des Ansässigkeits-staates ist nicht geregelt („offene Rechtsfolge“)  Methodenartikel
    • Besteuerungsgrenze: „insoweit“ (nur bei positivem Unternehmensgewinn)?

Art 7 Abs 1 OECD-MA

„Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können [dürfen] nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebstätte aus. Übt das Unternehmen seine Geschäftstätigkeit auf diese Weise aus, so können [dürfen] die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebstätte zugerechnet werden können.“

-1.000

A-Ges

BS

500

art 7 unternehmensgewinne ii
Art 7 – Unternehmensgewinne II
  • Grundzüge:
  • Fremdvergleich („arm‘s length“)
  • Reichweite der Selbständigkeitsfiktion:
    • Absolute Selbständigkeit der Betrieb-stätte (Leistungen zwischen Stamm-haus und Betriebstätte)?
    • Eingeschränkte Selbständigkeit der Betriebstätte (zB nur wenn aufwands-wirksam für Unternehmen)?
  • Art 7 Abs 3 OECD-MA – Für die Betriebstätte entstandene Aufwendungen
  • Art 7 Abs 4 OECD-MA – Alternativmethode der indirekten Methode der Gewinn-ermittlung

Art 7 Abs 2 OECD-MA

„Übt ein Unternehmen eines Vertragsstaats seine Geschäfts-tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebstätte aus, so werden vorbehaltlich des Absatzes 3 in jedem Vertragsstaat dieser Betriebstätte die Gewinne zugerechnet, die sie hätte erzielen können, wenn sie eine gleiche oder ähnliche Geschäftstätigkeit unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen als selbständiges Unternehmen ausgeübt hätte und im Verkehr mit dem Unternehmen, dessen Betriebstätte sie ist, völlig unabhängig gewesen wäre.“

art 7 unternehmensgewinne iii
Art 7 – Unternehmensgewinne III
  • „Physische“ Betriebstätte
  • Geschäftseinrichtung – Räumlichkeiten, Einrichtungen, Anlagen
  • Festheit („feste“) – IdR Verbindung zwischen Geschäftseinrichtung und einem bestimmten Punkt der Erdoberfläche
  • Ständigkeit („feste“) – Nicht bloß temporär (Faustregel: 6 Monate); aber auch wiederkehrende Aktivitäten (zB jährliche Messe)
  • (Faktische) Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung („durch die“)
  • Ausübung der Geschäftstätigkeit

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „Betrieb-stätte“ eine feste Geschäftsein-richtung, durch die die Geschäfts-tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.“

art 7 unternehmensgewinne iiia
Art 7 – Unternehmensgewinne IIIa
  • Geschäftseinrichtung
  • Räumlichkeiten, Einrichtungen, Anlagen
  • Auch: Marktstand oder eine bestimmte ständig benutzte Fläche in einem Zolllager
  • Auch: Geschäftseinrichtung in den Geschäftsräumlichkeiten eines anderen Unternehmens (zB wenn ein ausländisches Unternehmen über bestimmte Räumlichkeiten ständig verfügen kann, die einem anderen Unternehmen gehören)

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „Betrieb-stätte“ eine feste Geschäftsein-richtung, durch die die Geschäfts-tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.“

art 7 unternehmensgewinne iiib
Art 7 – Unternehmensgewinne IIIb
  • „feste“ iSv geographischer Verbundenheit
  • Grundsatz: Verbindung zwischen Geschäfts-einrichtung und einem bestimmten Punkt der Erdoberfläche
  • „Wirtschaftliche und geographische Einheit“
    • Positive Beispiele – Bergwerk, „Bürohotel“, Stand eines Händlers in der Fußgängerzone
    • Fehlen der wirtschaftlichen Einheit – zB Innenanstreicher malt in einem großen Gebäudekomplex für verschiedene Kunden
    • Fehlen der geographischen Einheit – zB Personaltrainer arbeitet in den verschiedenen Zweigniederlassungen einer Bank (nur ein Vertrag)
  • Fraglich: Fahrender Bäcker, Wohnwagen eines selbständigen Schriftstellers etc

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „Betrieb-stätte“ eine feste Geschäftsein-richtung, durch die die Geschäfts-tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.“

art 7 unternehmensgewinne iiic
Art 7 – Unternehmensgewinne IIIc
  • „feste“ iSv Ständigkeit
  • Grundsatz: Nicht bloß temporär (Faustregel: 6 Monate).
  • Aber auch wiederkehrende Aktivitäten (zB jährliche Messe)
  • Unterbrechungen – Vorübergehende Unterbrechungen führen nicht zum Untergang der Betriebstätte
  • Missbräuchliche Gestaltungen
  • Planungsänderungen:
    • Eine nur vorübergehend geplante Tätigkeit wird lange ausgeübt  wird rückwirkend zur Betriebstätte
    • Geschäftseinrichtung, die aufgrund besonderer Umstände (zB Tod, Fehlplanung) vorzeitig aufgegeben wird  bleibt Betriebstätte

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „Betrieb-stätte“ eine feste Geschäftsein-richtung, durch die die Geschäfts-tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.“

art 7 unternehmensgewinne iiid
Art 7 – Unternehmensgewinne IIId
  • Verfügungsmacht („durch die“)
  • Grundsatz: (Faktische) Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung
  • Eigentum oder Miete nicht erforderlich
  • Beispiele (OECD-MK)
    • Handelsvertreter, der großen Kunden regelmäßig in dessen Büro aufsucht – keine BS
    • Angestellter der MutterGes nutzt für längere Zeit ein Büro der TochterGes, um die Vertragseinhaltung zu prüfen – BS
    • Straßentransportunternehmen nutzt seit mehreren Jahren täglich eine Transportrampe im Lagerhaus des Kunden – keine BS
    • Anstreicher, der zwei Jahre lang wöchentlich 3 Tage im großen Bürokomplex seines Hauptkunden zubringt – BS
  • „durch die“ ist weit zu verstehen  Unternehmen, das Strasse pflastert, übt Tätigkeit „durch“ diesen Ort aus

Art 5 Abs 1 OECD-MA

„Im Sinne dieses Abkommens bedeutet der Ausdruck „Betrieb-stätte“ eine feste Geschäftsein-richtung, durch die die Geschäfts-tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird.“

art 7 unternehmensgewinne iv
Art 7 – Unternehmensgewinne IV
  • Beispiele
  • Nicht taxativ – prima facie Betriebstätten
  • Nur wenn Voraussetzungen des Art 5 Abs 1 OECD-MA vorliegen

Art 5 Abs 2 OECD-MA

„Der Ausdruck „Betriebstätte“ umfasst insbesondere:

a) einen Ort der Leitung,

b) eine Zweigniederlassung,

c) eine Geschäftsstelle,

d) eine Fabrikationsstätte,

e) eine Werkstätte und

f) ein Bergwerk, ein Öl- oder Gasvorkommen, einen Steinbruch oder eine andere Stätte der Ausbeutung von Bodenschätzen.“

art 7 unternehmensgewinne v
Art 7 – Unternehmensgewinne V
  • Bauausführungen
  • Unterschied zu Art 5 Abs 1 OECD-MA [?]
  • Bauausführung/Montage = Erstellung von Bauwerken, Bau von Straßen, Brücken und Kanälen, Renovierung von Gebäuden etc, Legen von Rohrleitungen etc
  • Nur wenn 12-Monats-Frist überschritten ist (bei Unterschreiten sind auch zur Bauausführung gehörende Büros, Werkstätten etc keine Betriebstätten)
  • Berechnung der 12-Monats-Frist
    • Beginn – Tag des Beginns (einschließlich aller vorbereitenden Arbeiten) im Bauausführungsstaat
    • Ende – Abschluss oder Einstellung der Arbeit (vorübergehende Unterbrechnungen sind einzubeziehen, zB infolge schlechten Wetters oder Materialmangels)
    • Sub- vs Generalunternehmer?
    • Einheitlichkeit?

Art 5 Abs 3 OECD-MA

„Eine Bauausführung oder Montage ist nur dann eine Betrieb-stätte, wenn ihre Dauer zwölf Monate überschreitet.“

A-Ges

X

Ö

Montage in Österreich:– § 29 Abs 2 lit c BAO: 6 Monate– § 5 Abs 3 OECD-MA: 12 Monate

art 7 unternehmensgewinne vi
Art 7 – Unternehmensgewinne VI

Art 5 Abs 4 OECD-MA

„Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen dieses Artikels gelten nicht als Betriebstätten:

a) Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;

b) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung unterhalten werden;

c) Bestände von Gütern oder Waren des Unternehmens, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten werden, durch ein anderes Unternehmen bearbeitet oder verarbeitet zu werden;

d) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen;

e) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen andere Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeit darstellen;

f) eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, mehrere der unter den Buchstaben a bis e genannten Tätigkeiten auszuüben, vorausgesetzt, dass die sich daraus ergebende Gesamttätigkeit der festen Geschäftseinrichtung vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt.“

art 7 unternehmensgewinne vii
Art 7 – Unternehmensgewinne VII
  • Abhängiger („ständiger“) Vertreter
  • Betrifft nur den Unternehmer, nicht aber den Vertreter (für diesen gilt Art 7 bzw Art 15)!
  • Abhängigkeitsverhältnis (Abgrenzung zu Art 5 Abs 6 OECD-MA)
  • Vertragsabschlussvollmacht
    • „Verträge abzuschließen“ = Unternehmens-tätigkeit des Geschäftsherrn; es genügt, wenn alle Einzelheiten verbindlich ausgehandelt werden (und vom Geschäftsherrn unterschrieben wird) – umfasst auch „standardisiertes Bestellverfahren“
    • „im Namen des Unternehmers“ = mit bindender Wirkung
    • „gewöhnlich“ = Ausmaß und Häufigkeit hängt von der Art der Verträge und der Geschäfts-tätigkeit des Geschäftherrn ab
  • Art 5 Abs 7 OECD-MA

Art 5 Abs 5 OECD-MA

„Ist eine Person - mit Ausnahme eines unabhängigen Vertreters im Sinne des Absatzes 6 – für ein Unternehmen tätig und besitzt sie in einem Vertragsstaat die Vollmacht, im Namen des Unternehmens Verträge abzuschließen, und übt sie die Vollmacht dort gewöhnlich aus, so wird das Unternehmen unge-achtet der Absätze 1 und 2 so behandelt, als habe es in diesem Staat für alle von der Person für das Unternehmen ausgeübten Tätig-keiten eine Betriebstätte, [...].“

art 7 unternehmensgewinne viii
Art 7 – Unternehmensgewinne VIII
  • Unabhängiger Vertreter
  • Klarstellung
  • Unabhängigkeit
    • Rechtliche Unabhängigkeit(zB Kontrolle, Auskunftserteilung)
    • Wirtschaftliche Unabhängigkeit(zB Zahl der Geschäftsherrn)
  • Handeln „im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit“ – Üblicherweise im Rahmen der Tätigkeit eines Maklers, Kommissionärs oder Vertreters ausgeübte Geschäftstätigkeit

Art 5 Abs 6 OECD-MA

„Ein Unternehmen wird nicht schon deshalb so behandelt, als habe es eine Betriebstätte in einem Vertragsstaat, weil es dort seine Geschäftstätigkeit durch einen Makler, Kommissionär oder einen anderen unabhängigen Vertreter ausübt, sofern diese Personen im Rahmen ihrer ordentlichen Geschäftstätigkeit handeln.“

art 10 dividenden i
Art 10 – Dividenden I
  • Grundzüge:
  • Besteuerungsrecht grundsätzlich beim Ansässigkeitsstaat
  • Bilaterale Reichweite
  • „zahlt“ = Zuwendung eines Vorteils, der nach Abs 3 als Dividende zu qualifizieren ist

Art 10 Abs 1 OECD-MA

„Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesell-schaft [Q] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person [A] zahlt, können [dürfen] im anderen Staat [A] besteuert werden.“

Dividenden

Ö-AG

art 10 dividenden iia
Art 10 – Dividenden IIa
  • Quellenstaat
  • Aber: Beschränktes Besteuerungsrecht des Quellenstaates
    • 5% bei Schachteldividenden
    • 15% bei sonstigen Dividenden
    • Bemessungsgrundlage = Bruttobetrag
  • Entlastung von der Doppel-besteuerung idR durch An-rechnung im Ansässigkeits-staat des Gesellschafters
  • Weiter gehende Ein-schränkungen in der MTR

Art 10 Abs 2 OECD-MA

„Diese Dividenden können [dürfen] jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Q], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen Vertragsstaat [A] ansässige Person ist, nicht übersteigen:

a) 5 vom Hundert des Bruttobetrages der Dividenden, wenn der Nutzungsberechtigte eine Gesellschaft (jedoch keine Personengesellschaft) ist, die unmittelbar über mindestens 25vom Hundert des Kapitals der die Dividenden zahlenden Gesellschaft verfügt;

b) 15 vom Hundert des Bruttobetrags der Dividenden in allen anderen Fällen.

[...].“

art 10 dividenden iia69
Art 10 – Dividenden IIa

Konzept des Nutzungsberechtigten

Art 10 Abs 2 OECD-MA

„Diese Dividenden können [dürfen] jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesell-schaft ansässig ist [Q], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Dividenden eine in dem anderen Vertragsstaat [A] an-sässige Person ist, nicht über-steigen: [...].“

Empfänger?

Empfänger?

X

Y

Dividenden

Ö-AG

Ö

Besteuerung in X (nach Art 10 Abs 1 DBA X-Ö)?Besteuerung in Ö (nach Art 10 Abs 2 erster Satz DBA X-Ö bzw Y-Ö)?Besteuerung in Y (nach Art 10 Abs 1 DBA Y-Ö)?

art 10 dividenden iii
Art 10 – Dividenden III
  • Dividendenbegriff
  • Einkünfte aus Aktien etc (inkl vGA)
  • „Gesellschaftsanteile“ – Anteile an Gesellschaften iSd Art 3 Abs 1 lit b OECD-MA
  • „Anteile“ – Abgrenzung zu Forderungen (Art 11 OECD-MA); auch nicht zB Zu-wendungen von Privatstiftungen (Art 21 OECD)
  • „aus“ – Einkünfte aufgrund der Gesellschafterstellung (also zB nicht Veräußerungserlöse oder Zinsen)
  • „nach dem Recht des Staates“ – Recht des Quellenstaates wird zum Abkommensrecht erhoben (bindet Ansässigkeitsstaat gem Art 23 A Abs 2 OECD-MA) – Beispiel: Liquidation einer schweizerischen KapGes (allerdings keine „Negativdefinition“)

Art 10 Abs 3 OECD-MA

„Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck „Dividenden“ bedeutet Einkünfte aus Aktien, Genussaktien oder Genussscheinen, Kuxen, Gründeranteilen oder anderen Rechten – ausgenommen Forderungen – mit Gewinnbeteiligung sowie aus sonstigen Gesellschafts-anteilen stammende Einkünfte, die nach dem Recht des Staates, in dem die ausschüttende Gesellschaft ansässig ist, den Einkünften aus Aktien steuerlich gleichgestellt sind.“

art 10 dividenden iv
Art 10 – Dividenden IV

Art 10 Abs 4 OECD-MA

„Die Absätze 1 und 2 sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungs-berechtigte im anderen Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, eine Geschäftstätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte ausübt und die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tatsächlich zu dieser Betriebstätte gehört. In diesem Fall ist Artikel 7 anzuwenden.“

Dividenden

BS

Ö-AG

In dieser Situation kraft Art 10 Abs 4 OECD-MA kein Vorrang des Art 10 vor Art 7 (Art 7 Abs 7 OECD-MA)  Dividenden rechnen zum Betriebstättenergebnis im Quellenstaat (Nettobesteuerung)

art 10 dividenden va
Art 10 – Dividenden Va

Art 10 Abs 5 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus dem anderen Vertragsstaat, so darf dieser andere Staat weder die von der Gesellschaft gezahlten Dividenden besteuern, es sei denn, dass diese Dividenden an eine im anderen Staat ansässige Person gezahlt werden oder dass die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tatsächlich zu einer im anderen Staat gelegenen Betriebstätte gehört, noch Gewinne der Gesellschaft einer Steuer für nichtausgeschüttete Gewinne unterwerfen, selbst wenn die gezahlten Dividenden oder die nichtaus-geschütteten Gewinne ganz oder teilweise aus im anderen Staat erzielten Gewinnen oder Einkünften bestehen.“

Dividenden

Ö

US

Ö-AG

BS

Das DBA zwischen Ö und US verbietet den USA, die von der Ö-AG in ein Drittland ausgeschütteten Dividenden zu besteuern.  Verbot der „extraterritorialen“ Besteuerung ausgeschütteter Gewinne

art 10 dividenden vb
Art 10 – Dividenden Vb

Art 10 Abs 5 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus dem anderen Vertragsstaat, so darf dieser andere Staat weder die von der Gesellschaft gezahlten Dividenden besteuern, es sei denn, dass diese Dividenden an eine im anderen Staat ansässige Person gezahlt werden oder dass die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tatsächlich zu einer im anderen Staat gelegenen Betriebstätte gehört, noch Gewinne der Gesellschaft einer Steuer für nichtausgeschüttete Gewinne unterwerfen, selbst wenn die gezahlten Dividenden oder die nichtaus-geschütteten Gewinne ganz oder teilweise aus im anderen Staat erzielten Gewinnen oder Einkünften bestehen.“

Dividenden

Ö-AG

BS

Ö

US

US darf nach die Dividenden als Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters nach Art 10 Abs 1 (iVm Abs 5) OECD-MA besteuern

art 10 dividenden vc
Art 10 – Dividenden Vc

Art 10 Abs 5 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft Gewinne oder Einkünfte aus dem anderen Vertragsstaat, so darf dieser andere Staat weder die von der Gesellschaft gezahlten Dividenden besteuern, es sei denn, dass diese Dividenden an eine im anderen Staat ansässige Person gezahlt werden oder dass die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tatsächlich zu einer im anderen Staat gelegenen Betriebstätte gehört, noch Gewinne der Gesellschaft einer Steuer für nichtausgeschüttete Gewinne unterwerfen, selbst wenn die gezahlten Dividenden oder die nichtaus-geschütteten Gewinne ganz oder teilweise aus im anderen Staat erzielten Gewinnen oder Einkünften bestehen.“

BS2

Dividenden

Ö-AG

BS1

Ö

US

US darf die Dividenden als Betriebstättenstaat (BS2) nach Art 7 OECD-MA besteuern (Art 21 Abs 2 OECD-MA)

art 11 zinsen i
Art 11 – Zinsen I
  • Grundzüge:
  • Besteuerungsrecht grundsätzlich beim Ansässigkeitsstaat
  • Bilaterale Reichweite
  • „gezahlt“ = Erfüllung des Zinsanspruchs
  • „stammen“ = Art 11 Abs 5 OECD-MA

Art 11 Abs 1 OECD-MA

„Zinsen, die aus einem Vertragsstaat [Q] stammen und an eine im anderen Vertragsstaat [A] ansässige Person gezahlt werden, können [dürfen] im anderen Staat [A] besteuert werden.“

Zinsen

Ö-AG

art 11 zinsen ii
Art 11 – Zinsen II
  • Quellenstaat
  • Aber: Beschränktes Besteuerungsrecht des Quellenstaates
  • 10% vom Bruttobetrag
  • Entlastung von der Doppelbesteuerung idR durch Anrechnung im Ansässigkeitsstaat des Empfängers
  • Weiter gehende Einschränkungen durch die Zinsen-Lizenzgebühren-RL

Art 11 Abs 2 OECD-MA

„Diese Zinsen können [dürfen] jedoch auch in dem Vertragsstaat, aus dem sie stammen [Q], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber, wenn der Nutzungsberechtigte der Zinsen eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person ist, 10 vom Hundert des Bruttobetrags der Zinsen nicht übersteigen. Die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten regeln in gegen-seitigem Einvernehmen, wie diese Begrenzungsbestimmung durchzu-führen ist.“

art 11 zinsen iii
Art 11 – Zinsen III
  • Zinsenbegriff
  • Zinsen = Entgelt für die Nutzung von Kapital
  • Auch: Einkünfte als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen
  • Auch: Hypothekenzinsen (Abgrenzung zu Art 6 OECD-MA)
  • Nicht aber zB Verzugszinsen oder Vertragsstrafen

Art 11 Abs 3 OECD-MA

„Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck „Zinsen“ bedeutet Einkünfte aus Forderungen jeder Art, auch wenn die Forderungen durch Pfandrechte an Grundstücken gesichert oder mit einer Beteiligung am Gewinn des Schuldners ausgestattet sind, und insbesondere Einkünfte aus öffentlichen Anleihen und aus Obligationen einschließlich der damit verbundenen Aufgelder und der Gewinne aus Losanleihen. Zuschläge für verspätete Zahlung gelten nicht als Zinsen im Sinne dieses Artikels.“

art 11 zinsen iv
Art 11 – Zinsen IV

Art 11 Abs 4 OECD-MA

„Die Absätze 1 und 2 sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungs-berechtigte [A] im anderen Vertragsstaat [Q], aus dem die Zinsen stammen, eine Geschäftstätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte ausübt und die Forderung, für die die Zinsen gezahlt werden, tatsächlich zu dieser Betrieb-stätte gehört. In diesem Fall ist Artikel 7 anzuwenden.“

Zinsen

BS

Darlehen

In dieser Situation kraft Art 11 Abs 4 OECD-MA kein Vorrang des Art 11 vor Art 7 (Art 7 Abs 7 OECD-MA)  Zinsen rechnen zum Betriebstättenergebnis im Quellenstaat (Nettobesteuerung)

art 11 zinsen va
Art 11 – Zinsen Va
  • Quellenbestimmung
  • Art 11 Abs 1 OECD-MA: „ Zinsen, die aus einem Vertragsstaat stammen“
  • „stammen“ = Quelle bestimmt sich nach der Ansässigkeit des Schuldners

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist. Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betrieb-stätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte eingegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.“

art 11 zinsen vb
Art 11 – Zinsen Vb

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist. Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte eingegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.“

Zinsen

X

Y

Z

Y-AG

BS

  • Y-Z und X-Z DBA: Z ist Quellenstaat und darf nach Art 11 Abs 2 OECD-MA besteuern(X rechnet an [?])
  • X-Y DBA: Art 11 Abs 5 findet keine Anwendung, dh Y ist Quellenstaat und darf nach Art 11 Abs 2 OECD-MA besteuern(X rechnet an [?])
art 11 zinsen vc
Art 11 – Zinsen Vc

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist. Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte eingegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.“

Zinsen

Y

Z

Y-AG

BS

  • Y darf nicht nach Art 11 Abs 2 OECD-MA besteuern, da Art 11 Abs 5 anwendbar ist
  • Zinsen stammen aus Z Bilaterale Reichweite
  • Z besteuert nach Art 7 oder 21 OECD-MA
art 12 lizenzgeb hren ia
Art 12 – Lizenzgebühren Ia
  • Grundzüge:
  • Ausschließliches Besteuerungsrecht im Ansässigkeitsstaat
  • Bilaterale Reichweite
  • „stammen“ = Wohnsitz des Schuldners
  • In realen DBA (und im UN-MA) beschränktes Besteuerungsrecht des Quellenstaates

Art 12 Abs 1 OECD-MA

„Lizenzgebühren, die aus einem Vertragsstaat stammen [Q] und deren Nutzungsberechtigter eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person ist [A], können [dürfen] nur im anderen Staat [A] besteuert werden.“

Lizenzgebühren

Ö-AG

art 12 lizenzgeb hren ib
Art 12 – Lizenzgebühren Ib

Nutzungs-berechtigter

Art 12 Abs 1 OECD-MA

„Lizenzgebühren, die aus einem Vertragsstaat stammen [Q] und deren Nutzungsberechtigter eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person ist [A], können [dürfen] nur im anderen Staat [A] besteuert werden.“

X

Y

- Kein DBA- Art 21 OECD-MA

Lizenz-gebühren

Ö-AG

Q

art 12 lizenzgeb hren ii
Art 12 – Lizenzgebühren II
  • Lizenzgebührenbegriff
  • Unterscheidung zwischen Überlassung des Lizenzgegenstandes zur Nutzung und der Übertragung der Substanz durch Veräußerung
  • Abgrenzung zwischen Mitteilung von Erfahrungen und Beratungsleistungen

Art 12 Abs 2 OECD-MA

„Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck „Lizenz-gebühren“ bedeutet Vergütungen jeder Art, die für die Benutzung oder für das Recht auf Benutzung von Urheberrechten an literarischen, künstlerischen oder wissenschaftlichen Werken, ein-schließlich kinematographischer Filme, von Patenten, Marken, Mustern oder Modellen, Plänen, geheimen Formeln oder Verfahren oder für die Mitteilung gewerblicher, kaufmännischer oder wissen-schaftlicher Erfahrungen gezahlt werden.“

art 12 lizenzgeb hren iii
Art 12 – Lizenzgebühren III

Art 12 Abs 3 OECD-MA

„Absatz 1 ist nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, aus dem die Lizenzgebühren stammen, eine Geschäftstätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte ausübt und die Rechte oder Vermögenswerte, für die die Lizenzgebühren gezahlt werden, tatsächlich zu dieser Betriebstätte gehören. In diesem Fall ist Artikel 7 anzuwenden.“

Lizenz-gebühren

BS

Überlassung von Urheberrechten

Ö-AG

In dieser Situation kraft Art 12 Abs 3 OECD-MA kein Vorrang des Art 12 vor Art 7 (Art 7 Abs 7 OECD-MA)  Lizenzgebühren rechnen zum Betriebstättenergebnis im Quellenstaat (Nettobesteuerung)

art 13 ver u erungsgewinne i
Art 13 – Veräußerungsgewinne I
  • Grundzüge:
  • Parallele zu Art 6 OECD-MA  Zuweisung an den Belegenheitsstaat

Art 13 Abs 1 OECD-MA

„Gewinne, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der Veräußerung un-beweglichen Vermögens im Sinne des Artikels 6 bezieht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“

BS

Veräußerung

Art 13 Abs 5 OECD-MA!

art 13 ver u erungsgewinne ii
Art 13 – Veräußerungsgewinne II
  • Grundzüge:
  • Parallele zu Art 7 OECD-MA  Zuweisung an den Betriebstättenstaat

Art 13 Abs 2 OECD-MA

„Gewinne aus der Veräußerung beweglichen Vermögens, das Be-triebsvermögen einer Betriebstätte ist, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats im anderen Ver-tragsstaat hat, einschließlich der-artiger Gewinne, die bei der Ver-äußerung einer solchen Betrieb-stätte (allein oder mit dem übrigen Unternehmen) erzielt werden, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“

BS

Veräußerung

art 13 ver u erungsgewinne iii
Art 13 – Veräußerungsgewinne III
  • Immobiliengesellschaften
  • Veräußerung von Anteilen an Immobilien-gesellschaften  Gleichstellung mit der Veräußerung von Immobilien

Art 13 Abs 4 OECD-MA

„Gewinne, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus der Veräußerung von Anteilen bezieht, deren Wert zu mehr als 50 vom Hundert unmittelbar oder mittelbar auf unbeweglichem Vermögen beruht, das im anderen Vertragsstaat liegt, können [dürfen] im anderen Staat besteuert werden.“

Veräußerung

X-AG

art 13 ver u erungsgewinne iv
Art 13 – Veräußerungsgewinne IV
  • Immobiliengesellschaften
  • Pendant zu Art 21 OECD-MA
  • Umfasst zB
    • Aktien und andere Gesellschaftsanteile
    • Forderungen
    • Know-how
    • Patente
  • Problembereich: Wegzugsbesteuerung

Art 13 Abs 5 OECD-MA

„Gewinne aus der Veräußerung des in den Absätzen 1, 2, 3 [Veräußerung von Seeschiffen und Luftfahrzeugen] und 4 nicht genannten Vermögens können [dürfen] nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem der Veräußerer ansässig ist.“

Veräußerung:– § 30 EStG?– § 31 EStG?

Veräußerung

Ö

X-AG

art 15 unselbst ndige arbeit ia
Art 15 – Unselbständige Arbeit Ia

Wohnsitz

Art 15 Abs 1 OECD-MA

„Vorbehaltlich der Artikel 16 [Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhege-hälter] und 19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen] Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat [A] besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt [B]. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können [dürfen] die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.“

A

Y

Ö

X-AG

Verwertung der Arbeit

Arbeitgeber

art 15 unselbst ndige arbeit ib
Art 15 – Unselbständige Arbeit Ib

Art 15 Abs 1 OECD-MA

„Vorbehaltlich der Artikel 16 [Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhege-hälter] und 19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen] Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat [A] besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt [B]. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können [dürfen] die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.“

B

Y

A

Y-AG

Wohnsitz

Arbeitgeber

art 15 unselbst ndige arbeit ic
Art 15 – Unselbständige Arbeit Ic

Arbeitgeber

Wohnsitz

Art 15 Abs 1 OECD-MA

„Vorbehaltlich der Artikel 16 [Aufsichtsrats- und Verwaltungs-ratsvergütungen], 18 [Ruhege-hälter] und 19 [Öffentlicher Dienst] können [dürfen] Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können [dürfen] die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden.“

Y-AG

A

B

art 15 unselbst ndige arbeit ii
Art 15 – Unselbständige Arbeit II
  • Übersicht – Wird die Tätigkeit im Beschäftigungsstaat [B] ausgeübt, darf
  • Ansässigkeitsstaat [A] besteuern, wenn
    • weniger als 183 Tage in B, und
    • Arbeitgeber nicht in B, und
    • keine Betriebstätte in B die Vergütungen trägt
  • Beschäftigungsstaat [B] besteuern, wenn
    • mehr als 183 Tage in B, oder
    • Arbeitgeber in B, oder
    • Betriebstätte in B die Vergütungen trägt
  • Grenzgängerrelegungen

Art 15 Abs 2 OECD-MA

„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen] Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] für eine im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuert werden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B] insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat [B] hat.“

art 15 unselbst ndige arbeit iia
Art 15 – Unselbständige Arbeit IIa

Beispiele:

Jahr 1: Monate 4-12

Jahr 1: Monate 8-12Jahr 2: Monate 1-4

Jahr 1: Monate 1-3 und 8-12Jahr 2: Monate 4-8

Jahr 1: Monate 1-3 und 10-12Jahr 2: Monate 6-9

Jahr 1: Monate 1-12Jahr 2: Monat 12

Art 15 Abs 2 OECD-MA

„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen] Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] für eine im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuert werden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B] insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat [B] hat.“

art 15 unselbst ndige arbeit iia99
Art 15 – Unselbständige Arbeit IIa

Art 15 Abs 2 OECD-MA

„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen] Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] für eine im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuert werden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B] insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat [B] hat.“

Wohnsitz

A

B

X-AG

Arbeitgeber

Vergütungen

art 15 unselbst ndige arbeit iib
Art 15 – Unselbständige Arbeit IIb

Art 15 Abs 2 OECD-MA

„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen] Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] für eine im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuert werden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B] insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat [B] hat.“

Doppelt ansässiger Arbeitgeber

Wohnsitz

W

A

L

B

Vergütungen

Art 4 Abs 1 OECD-MA?Art 4 Abs 3 OECD-MA?

art 15 unselbst ndige arbeit iic
Art 15 – Unselbständige Arbeit IIc

Art 15 Abs 2 OECD-MA

„Ungeachtet des Absatzes 1 können [dürfen] Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] für eine im anderen Vertragsstaat [B] ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat [A] besteuert werden, wenn

a) der Empfänger sich im anderen Staat [B] insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12 Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oder endet, aufhält und

b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat [B] ansässig ist, und

c) die Vergütungen nicht von einer Betriebstätte getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat [B] hat.“

Wohnsitz

Arbeitgeber

X-AG

A

BS

B

Vergütungen

art 18 ruhegeh lter
Art 18 – Ruhegehälter
  • Übersicht
  • Ausschließliche Zuteilung an den Ansässigkeitsstaat des Empfängers
  • „Ruhegehälter“ = Rechtsgrund unmittelbar im beendeten Arbeitsverhältnis (sonst Art 15 oder Art 21 OECD-MA)
    • Umfasst zB Einmalzahlungen mit Vorsorgecharakter, Überbrückungshilfen
    • Unklar bei Abfertigungen, Abfindungen etc
    • Nicht aber bei Zahlungen aus früherem Arbeitsverhältnis (Art 15 OECD-MA)
  • Pensionen aus der gesetzlichen Sozialversicherung?  Art 18 vs Art 21 OECD-MA
  • Nicht umfasst sind Ruhegehälter aus dem öffentlichen Dienst (Art 19 Abs 2 OECD-MA)  Grundsätzlich Kassenstaatsprinzip

Art 18 OECD-MA

„Vorbehaltlich des Artikels 19 Absatz 2 können [dürfen] Ruhe-gehälter und ähnliche Vergütungen, die einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [A] für frühere unselbständige Arbeit gezahlt werden, nur in diesem Staat [A] besteuert werden.“

art 21 andere eink nfte i
Art 21 – Andere Einkünfte I
  • Übersicht
  • Auffangklausel
  • Ausschließliche Zuteilung an den Ansässigkeitsstaat des Empfängers
  • Art 7 vs Art 21 OECD-MA
  • Art 13 Abs 5 vs Art 21 OECD-MA

Art 21 Abs 1 OECD-MA

„Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person, die in den vorstehenden Artikeln nicht behandelt wurden, können [dürfen] ohne Rücksicht auf ihre Herkunft nur in diesem Staat besteuert werden.“

art 21 andere eink nfte ii
Art 21 – Andere Einkünfte II

Art 21 Abs 2 OECD-MA

„Absatz 1 ist auf andere Einkünfte als solche aus unbe-weglichem Vermögen im Sinne des Artikels 6 Absatz 2 nicht anzu-wenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Empfänger im anderen Vertrags-staat eine Geschäftstätigkeit durch eine dort gelegene Betriebstätte ausübt und die Rechte oder Vermögenswerte, für die die Einkünfte gezahlt werden, tatsächlich zu dieser Betriebstätte gehören. In diesem Fall ist Artikel 7 anzuwenden.“

BS2

Dividenden

Ö-AG

BS1

Ö

US

US darf die Dividenden als Betriebstättenstaat (BS2) nach Art 7 OECD-MA besteuern (Art 21 Abs 2 iVm Art 10 Abs 5 OECD-MA)

befreiungsmethode art 23a
Befreiungsmethode (Art 23A)
  • Befreiungsmethode mit Progressionsvorbehalt
  • Schritt 1: Berechnung des zu veranlagenden Einkommens (samt Verlusten)
  • Schritt 2: Berechnung der ESt/KSt als ob kein DBA bestünde (samt Absetzbeträgen)
  • Schritt 3: Ermittlung des Durch-schnittssteuersatzes
  • Schritt 4: Anwendung des Durchschnittssteuersatzes auf jenen Teil des Einkommens, der nach dem DBA in Österreich besteuert werden darf

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

Art 23A Abs 3 OECD-MA

„Einkünfte [...] einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [A], die nach dem Abkommen von der Besteuerung in diesem Staat [A] auszunehmen sind, können [dürfen] gleichwohl in diesem Staat [A] bei der Festsetzung der Steuer für das übrige Einkommen [...] der Person einbezogen werden.“

befreiungsmethode art 23a109
Befreiungsmethode (Art 23A)
  • Im Befreiungssystem Anwendung der Anrechnungsmethode bei passiven Einkünften (Dividenden und Zinsen)
  • Einschränkungen der Anrechnung
    • Nur tatsächlich bezahlte Steuern sind anrechenbar
    • Ausnutzung ausländischer Steuervorteile ist Anrechnungsvoraussetzung
    • Proportionalanrechnung (Anrechnungshöchstbetrag)
    • Per country limitation
  • § 37 Abs 8 EStG

Art 23A Abs 2 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte, die nach den Artikeln 10 und 11 im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden können [dürfen], so rechnet der erstgenannte Staat [A] auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der im anderen Staat [Q] gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der von der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus dem anderen Staat [Q] bezogenen Einkünfte entfällt.“

anrechnungsmethode art 23b
Anrechnungsmethode (Art 23B)
  • Anrechnungsmethode
  • Nur tatsächlich bezahlte Steuern sind anrechenbar
  • Ausnutzung ausländischer Steuervorteile ist Anrechnungsvoraussetzung
  • Proportionalanrechnung (Anrechnungshöchstbetrag)
  • Per country limitation

Art 23B Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte oder dieses Vermögen nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so rechnet der erstgenannte Staat [A]

a) auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der im anderen Staat [Q] gezahlten Steuer vom Einkommen entspricht;

[...]

Der anzurechnende Betrag darf jedoch [...] den Teil der vor der Anrechnung er-mittelten Steuer vom Einkommen [...] nicht übersteigen, der auf die Einkünfte, die im anderen Staat [Q] besteuert werden können [dürfen] [...], entfällt.“

entlastung
Entlastung

Beispiel

18.000

10.000 abzgl 25% KESt

GewBetr

Ö-AG

Ö

X

5.000

Y

10.000 abzgl30% QSt

GewBetr

Zinsen aus Privatdarlehen

Mieteinkünfte

entlastung112
Entlastung

Beispiel

  • Schritt 1: Berechnung des zu veranlagenden Einkommens
  • Inländische Ausschüttung (endbesteuert) 0Inländischer Gewerbebetrieb 18.000Ausländische Zinsen 10.000Ausländische Mieteinkünfte 5.000Welteinkommen 33.000
  • Schritt 2 und Schritt 3: Berechnung der ESt/KSt als ob kein DBA bestünde (samt Absetzbeträgen) und Ermittlung des Durchschnittssteuersatzes
  • Schritt 4: Anwendung des Durchschnittssteuersatzes auf jenen Teil des Einkommens, der nach dem DBA in Österreich besteuert werden darf
  • Welteinkommen 33.000Freizustellende Auslandseinkünfte -5.000Einkommen gem DBA =28.000Davon 15,93% 4.460Anrechnung ausländischer Steuer -1.593Veranlagte Einkommensteuer =2.867
qualifikationskonflikte i
Qualifikationskonflikte I
  • Qualifikationskonflikte
  • Unterschiede im nationalen Recht
  • Unterschiede bei der Anwendung des DBA
  • Konsequenzen
    • Doppelbesteuerung
    • Doppelte Nichtbesteuerung

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

Art 23A Abs 4 OECD-MA

„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...] einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [A], wenn der andere Vertragsstaat [Q] dieses Abkommen so anwendet, dass er [Q] diese Einkünfte [...] von der Besteuerung ausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10 oder des Artikels 11 auf diese Einkünfte anwendet.“

qualifikationskonflikte ii
Qualifikationskonflikte II

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vor-behaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

A

Veräußerung

Q

Hybrid

Vermögen

  • Staat A: Hybrid = Körperschaft  Art 13 Abs 5 OECD-MA
  • Staat Q: Hybrid = Transparent  Art 13 Abs 1 bzw 2 OECD-MA
  • Lösung: A muss befreien, da Q „nach diesem Abkommen“ besteuern durfte (Art 23 Tz 32.4 OECD-MK)
qualifikationskonflikte iii
Qualifikationskonflikte III

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vor-behaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

A

Q

BS

Veräußerung

Vermögen

  • Staat A: Veräußertes Vermögen gehört nicht zur BS, daher Art 13 Abs 5 OECD-MA
  • Staat Q: Veräußertes Vermögen gehört zur BS, daher Art 13 Abs 2 OECD-MA
  • Lösung: A muss keine Entlastung gewähren, da Konflikt auf unterschiedlicher Auslegung des DBA beruht (Art 23 Tz 32.5 OECD-MK)  Effektive Doppelbesteuerung  Verständigungsverfahren
qualifikationskonflikte iv
Qualifikationskonflikte IV

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

A

Veräußerung

Q

  • Staat Q: Besteuert den Veräußerungs-gewinn nach innerstaatlichem Recht nicht, obwohl er nach Art 13 Abs 1 OECD-MA besteuern dürfte
  • Lösung: A muss (trotzdem) befreien  effektive Doppelnichtbesteuerung (Art 23 Tz 56.2 OECD-MK)
  • Gegenschluss zu Art 23A Abs 4 OECD-MA: „dieses Abkommen“

Art 23A Abs 4 OECD-MA

„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...] einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [A], wenn der andere Vertragsstaat [Q] dieses Abkommen so anwendet, dass er [Q] diese Einkünfte [...] von der Besteuerung ausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10 oder des Artikels 11 auf diese Einkünfte anwendet.“

qualifikationskonflikte v
Qualifikationskonflikte V

Art 23A Abs 1 OECD-MA

„Bezieht eine in einem Vertragsstaat ansässige Person [A] Einkünfte [...] und können [dürfen] diese Einkünfte [...] nach diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat [Q] besteuert werden, so nimmt der erstgenannte Staat [A] vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 diese Einkünfte [....] von der Besteuerung aus.“

A

Veräußerung

Q

Hybrid

Vermögen

Art 23A Abs 4 OECD-MA

„Absatz 1 gilt nicht für Einkünfte [...] einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person [A], wenn der andere Vertragsstaat [Q] dieses Abkommen so anwendet, dass er [Q] diese Einkünfte [...] von der Besteuerung ausnimmt oder Absatz 2 des Artikels 10 oder des Artikels 11 auf diese Einkünfte anwendet.“

  • Staat A: Hybrid = Transparent  Art 13 Abs 1 oder 2 OECD-MA
  • Staat Q: Hybrid = Körperschaft  Art 13 Abs 5 OECD-MA
  • Lösung: A muss nicht befreien, da Staat Q „dieses Abkommen so anwendet“, dass er die Einkünfte ausnimmt (Art 23A Abs 4 OECD-MA)
bersicht120
Übersicht
  • Triangular Cases (Dreiecksverhältnisse)
    • Betriebstätten
      • Als Empfänger (Fall 1)
      • Als Zahler (Fall 2)
    • Doppelt ansässige Gesellschaften
      • Als Empfänger (Fall 3)
      • Als Zahler (Fall 4)
betriebst tte fall 1
Betriebstätte – Fall 1
  • Problemstellung
    • Ö-AG bezahlt Zinsen an US-Bank, die der UK-BS zuzurechnen sind
    • Dreifachbesteuerung: A und BS besteuern die Zinsen nach ihrem nationalen Recht, Q erhebt Quellensteuer
    • Doppelte Entlastung durch A (nach A-Q und A-BS-DBA)
    • Dreifache Entlastung (auch durch BS)?

US-Bank

UK-BS

A

BS

Q

Zinsen

Ö-AG

betriebst tte fall 1122
Betriebstätte – Fall 1

US wendet Anrechnungssystem an

A BS Q 300 200 200 100 100 100 600 300 100 @ 40% @ 30% @ 25%

240 90 25Anr. (Q) 20 10Anr. (BS) 80 80 20140

Nationales Recht

40% KSt

30% KSt

US-Bank

UK-BS

200

300

A

BS

Q

Zinsen

20%

10%

Ö-AG

100

25% KESt

Entlastung in BS (gem Q-BS DBA)?– Europarecht (Saint-Gobain)– Art 24 Abs 3 OECD-MA (Gleichbehandlung)

betriebst tte fall 1123
Betriebstätte – Fall 1

US wendet Befreiungssystem an

A BS Q 300 200 200 100 100 100 600 300 100 @ 40% @ 30% @ 25%

240 90 25Befr. (BS) 120 10[300/600]x240 120 80 20Anr. (Q) 20100

Nationales Recht

40% KSt

30% KSt

US-Bank

UK-BS

200

300

A

BS

Q

Zinsen

20%

10%

Ö-AG

100

25% KESt

Doppelte Entlastung von Q-Steuer (Anrechnung nach Q-BS DBA und Befreiung nach A-Q DBA)?  Hoge Raad (8. 2. 2002)  Keine Anrechnung in A, da Q zur Entlastung „zuständig“ ist (uHa Saint-Gobain)

betriebst tte fall 2
Betriebstätte – Fall 2
  • Problemstellung
    • US-Bank zahlt Zinsen an Ö-AG, die der UK-BS zuzurechnen sind
    • Doppelte Quelle, zwei DBA finden Anwendung (Art 11 Abs 5 erster Satz A-Q DBA und Art 11 Abs 5 zweiter Satz A-BS DBA)
    • Doppelte Entlastung durch A (nach A-Q und A-BS-DBA)

Ö-AG

A

BS

Q

Zinsen

US-Bank

UK-BS

betriebst tte fall 2125
Betriebstätte – Fall 2

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist.“ Der erste Satz wird im Verhältnis A-Q angewendet!

„Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte eingegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.“ Der zweite Satz wird im Verhältnis A-BS angewendet!

Ö-AG

15%

Zinsen

10%

A

BS

Q

US-Bank

UK-BS

Quelle gem Art 11 Abs 5 erster Satz A-Q DBA

Quelle gem Art 11 Abs 5 zweiter Satz A-BS DBA

betriebst tte fall 2126
Betriebstätte – Fall 2

Art 11 Abs 5 OECD-MA

„Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist.“ Der erste Satz wird im Verhältnis A-Q angewendet!

„Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine Betriebstätte und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der Betriebstätte eingegangen worden und trägt die Betriebstätte die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die Betriebstätte liegt.“ Der zweite Satz wird im Verhältnis A-BS angewendet!

Ö-AG

15%

Zinsen

10%

A

BS

Q

US-Bank

UK-BS

Quelle gem Art 11 Abs 5 erster Satz A-Q DBA

Quelle gem Art 11 Abs 5 zweiter Satz A-BS DBA

betriebst tte fall 2127
Betriebstätte – Fall 2

Inl. Einkünfte:900

  • Folgeproblem: Anrechnung in A bei doppelter Quelle der Zinsen
  • Anrechnung von 15% Q-Steuer und 10% BS-Steuer
  • Berechnung des Anrechnungshöchst-betrags (AHB)?

25% KSt

Ö-AG

Je DBA Insg.Steuer in A vor Anr. 250 250Anr. (Q) Steuer: 20AHB: [250/1.000]x100 25 20Anr. (BS)Steuer: 10AHB [250/1.000]x100 25 10Anr. (Q und BS) Steuer: 30AHB [250/1.000]x100 25 25 Steuer in A nach Anr. 220 225

Zinsen(100)

20%

10%

A

BS

Q

US-Bank

UK-BS

Quelle gem Art 11 Abs 5 erster Satz A-Q DBA

Quelle gem Art 11 Abs 5 zweiter Satz A-BS DBA

doppelt ans ssige ges fall 1
Doppelt ansässige Ges – Fall 1
  • Problem 1: Dreifachbesteuerung (in W, L und Q)?
  • W und L  Tie Breaker – Art 4 Abs 3 OECD-MA: „Ist nach Absatz 1 eine andere als eine natürliche Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie als nur in dem Staat ansässig, in dem sich der Ort ihrer tatsächlichen Geschäftsleitung befindet.“
  • Zuordnung der Dividenden zu W unter W-L DBA

W

L

Dividenden

W

L

Q

Ö-AG

doppelt ans ssige ges fall 1129
Doppelt ansässige Ges – Fall 1
  • Problem 2: Doppelte Beschränkung des Quellenstaates?  0% (L-Q DBA) oder 15% (W-Q DBA)?
    • Art 10 Abs 1 OECD-MA: „Dividenden, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft [Q] an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person [W bzw L] zahlt, können [dürfen] im anderen Staat [W bzw L] besteuert werden.“
    • Art 10 Abs 2 OECD-MA: „Diese Dividenden können [dürfen] jedoch auch in dem Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist [Q], nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; [Beschränkung]“
  • Ansässigkeit in W oder L?
    • Art 4 Abs 1 OECD-MA  unbeschränkte Steuerpflicht „nach dem Recht dieses Staates“
    • Art 4 Abs 1 zweiter Satz OECD-MA  „Der Ausdruck umfasst jedoch nicht eine Person, die in diesem Staat nur mit Einkünften aus Quellen in diesem Staat oder mit in diesem Staat gelegenem Vermögen steuerpflichtig ist.“

W

L

W

L

Q

15%

0%

Ö-AG

doppelt ans ssige ges fall 2
Doppelt ansässige Ges – Fall 2
  • Problem 1: Doppelte Quellen-besteuerung in W und L?
    • L  BS
    • Problem bei Zinsen und Lizenzgebühren, nicht jedoch bei Dividenden (Art 10 Abs 5 OECD-MA)
  • Problem 2: Muss Q doppelte Entlastung gewähren?

Ö-AG

Zinsen

Q

W

L

W

L