第三章税收筹划方案设计

第三章税收筹划方案设计

本章内容与要求 • 本章内容： • 3.1 税收筹划方案设计的基础 • 3.2 税收筹划的设计思路 • 3.3 税收筹划的一般步骤 • 3.4 税收筹划的基本方法 • 要求：了解税收筹划的一般步骤，掌握税收筹划的基本方法。

3.1 税收筹划方案设计的基础 一、税收筹划方案设计的要求设计者要有综合的能力和较高的素质；有一点法人理论基础做铺垫，有一定的流程做保障；要针对纳税人的税收现状，给出十分明确的操作方案和实施办法。二、税收筹划方案设计的目标降低涉税风险；挖掘规律性的纳税模式；维护企业的合法权益。

3.1 税收筹划方案设计的基础 三、税收筹划方案设计的信息基础纳税人营业执照、主要业务活动及业务流程、投资关系与组织结构、最近三年财务报表和纳税申报表、纳税人的税收难题及期望值、纳税人所处的税收环境、政府对税收筹划的态度、预期变化的信息。四、税收筹划方案设计的游戏规则合法规则、程序规则、举证规则和双赢规则。

3.2 税收筹划的设计思路 一、从经济运作体系中考察税负点二、税收筹划方案设计的关键契入点选择节税空间大的税种契入从税收优惠契入从纳税人构成契入从影响应纳税额的相关因素契入

3.2 税收筹划的设计思路 三、税收筹划方案设计的关键结合点税收筹划=业务流程+税收政策+筹划方法 +会计处理 1 业务流程与税收政策的结合 2 税收政策与筹划方法的结合 3 筹划方法与涉税会计处理的结合四、税收筹划方案设计的关键期企业设立及组织机构调整时；企业并购重组时；对外签订和同时；发生重大特殊业务时；税收政策重大调整时。

3.3 税收筹划的一般步骤 一、认真研究纳税人经营管理和理财的基本情况。主要了解纳税人的经营环境、经营管理特点、发展战略目标与策略、财务状况、领导对税收筹划风险的态度、纳税的基本情况等，从而确定筹划的目标和重点。二、学习掌握税法和有关税收政策。理解国家税收政策的精神，并判断税法变动趋势，争取税务机关的帮助与合作，这在某处程度上决定了筹划能否成功。

3.3 税收筹划的一般步骤 三、制定税收筹划方案。制定税收筹划思路并进行可行性分析；根据纳税人情况和要求以及税法及政策情况，草拟筹划方案；税务计算；根据影响筹划效果的内部因素的变动进行敏感性分析；综合评估方案对纳税人整体财务利益的影响，最好能同时设计几种可行的方案，可以根据实施路径选择最佳方案。

3.3 税收筹划的一般步骤 四、筹划方案的抉择与优化。筛选标准有：节税更多或可得到的财务利益越多；执行成本更低；执行更便利的方案。五、税收筹划方案的实施与控制。进行筹划的控制，通过信息反馈，针对可能出现的情况变化调整筹划方案，以实现预期的筹划目的，控制筹划风险，实现筹划的目标。

3.4 税收筹划的基本方法 （一）纳税人筹划（二）税基式筹划（三）税率式筹划（四）税收优惠筹划（五）会计政策筹划（六）税负转嫁筹划（七）递延纳税筹划（八）规避平台筹划（九）资产重组筹划（十）业务转化筹划

3.4 税收筹划的基本方法 （一）纳税人筹划纳税人筹划实质上是进行纳税人身份的合理化界定或转化，使纳税人承担的税收负担尽可能减少到最小限度，或者直接避免成为某税种的纳税人。无论是增值税、消费税、营业税等流转税还是企业所得税都可以适用此方法。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】增值税纳税人筹划。某电子开发公司是一家专门从事数码音像产品制作的企业，2010年年底以前为增值税小规模纳税人。2010年12月28日通过税务局评估，认为其生产经营规模及会计核算健全程度均符合一般纳税人条件，被认定为增值税一般纳税人。2011年1月至6月具体经营情况如下：（单位：万元）试分析，该企业作为一般纳税人和作为小规模纳税人，哪种更能节税？为什么？

3.4 税收筹划的基本方法 【方案一】作为一般纳税人：经计算该企业2011年1至6月份共应缴纳增值税为： (28＋32＋30＋35＋28＋36)×17％－(0．51＋0．63＋0．48＋0．66＋0．54＋0．72) ＝189×17%-3.54＝32.23-3.54＝28．59（万元）【方案二】作为小规模纳税人：该企业仍按小规模纳税人3％的征收率征税，则应缴纳的增值税款为： (28＋32＋30＋35＋28＋36) × 3％＝5.67(万元) 较之改为一般纳税人后实缴税款28．59万元，少17．25万元。

3.4 税收筹划的基本方法 企业如何选择哪种纳税人对自己有利呢？（见书P260-262中案例9：云锦服装公司税收筹划方案）无论何种性质的企业，只要经营中涉及货物销售、进口、加工修理修配劳务－－交纳增值税。那么是作为一般纳税人还是小规模纳税人？以工业企业为例：①小规模纳税人，应纳税额AVT＝P×3%②一般纳税人AVT＝销项税－进项税＝P1×17%－P2×17%=（P1－P2）×P1×17%/P1　　　　　　　　＝R×P1×17%R为增值率，假设小规模纳税人与一般纳税人对外销售的价格一样，那么,小规模纳税人AVT＝P1×3%均衡点：R×P1×17%＝P1×3%　　　　 R＝3%/17%＝17.65%

3.4 税收筹划的基本方法 说明，当增值率为17.65%时，两者税负相同；当增值率低于17.65 %时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人；当增值率高于17.65 %时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。

3.4 税收筹划的基本方法 （二）税基式筹划税基式筹划是指纳税人通过控制计税依据的方式来减轻税收负担的一种筹划技巧。主要方法有控制和安排税基的实现时间、合理分解税基、税基最小化等。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】营业税税基分解。2011年4月份，某展览公司在市展览馆举办产品推销会，参展的客户共有400家，共取得营业收入3500万元。该展览公司取得收入后，要支付给展览馆租金等费用1500万元。请问应怎样进行纳税筹划使税负更轻？

3.4 税收筹划的基本方法 （1）纳税筹划前的税负分析：由于该展览公司取得的收入属于中介服务收入，应按“服务业”税目计算缴纳营业税，其应缴纳营业税=3500×5％=175(万元)。（2）纳税筹划方案：该展览公司在发出办展通知时，规定参展的客户分别交费，其中2000万元服务收入汇到展览公司，由展览公司给客户开具发票．另外1500万元直接汇给展览馆，由展览馆给客户开具发票。但是，改变收款模式可能会给展览馆增加收款工作，双方可以洽谈回报方式。（3）纳税筹划后的税负分析：经过纳税筹划后，1500万元营业额经过形式上的转换则不需要缴纳营业税，该展览公司只需就取得的提供服务的收入2000万元缴税，其应缴纳营业税：2000×5％=100(万元)。在保证双方收入不变、客户和展览馆的税负不变的前提条件下，该展览公司可少缴纳营业税75(即175-100)万元。可知，对某些要支付租金的营业活动，可以通过分解应税营业额。或减少纳税环节，达到合法节约税收之效。

3.4 税收筹划的基本方法 （三）税率式筹划税率式筹划是指纳税人通过降低使用税率的方式来减轻税收负担的一种筹划技巧，可以利用课税对象界定的模糊性和通过改变税基分布调整使用税率来达到节税的目的。具体可分为比例税率筹划和累计税率筹划。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】2011年，上海某公司高级管理人员李明一年收入600000元，每月收入45000元，年终奖为60000元，请问应如何进行纳税筹划？【税法适用】根据国家税务总局《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）的规定，个人取得全年一次性奖金或年终加薪，有两种情况计算缴纳个人所得税：其一，个人取得全年一次性奖金且获取奖金当月个人的工资、薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，以全年一次性奖金总额除以12个月，按其商数对照工资、薪金所得项目“九级税率表”，确定适用税率和对应的速算扣除数，计算缴纳个人所得税。计算公式：应纳个人所得税税额=个人当月取得的全年一次性奖金×适用税率—速算扣除数；

3.4 税收筹划的基本方法 其二，个人取得全年一次性奖金且获取奖金当月个人的工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，用全年一次性奖金减去“个人当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额除以12个月，按其商数对照工资、薪金所得项目“九级税率表”，确定适用税率和对应的速算扣除数，计算缴纳个人所得税。计算公式：应纳个人所得税税额=（个人当月取得全年一次性奖金-个人当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率—速算扣除数。

3.4 税收筹划的基本方法 【分析】（1）纳税筹划前的税负分析。李明应纳个人所得税为：每月应纳个税＝（45000－2000）×30％－3375＝12900－3375＝9525元。全年工资收入应纳个税＝9525×12=114300（元）。年终奖应纳的个税为60000÷12＝5000元，应适用的个人所得税率为15％，速算扣除数为125元。应纳的个人所得税＝60000×15％－125＝8875元。全年应纳个人所得税为114300＋8875＝123175（元）。

3.4 税收筹划的基本方法 （2）纳税筹划方案：将原工资收入分为工资收入与年终奖金两部分，每月领工资38000元/月，一年的工资薪金合计为456000元，年终发奖金144000元，全年共计收入额仍为600000元。每月应纳个税＝（38000－2000）×25％－1375＝9000－1375＝7625元，全年工资收入应纳个税＝7625×12＝91500（元）。年终奖应纳个税为：144000÷12＝12000元，适用税率为20％，速算扣除数为375元。应纳个税144000×20％－375＝28425元。全年应纳个税为91500＋28425＝119925元。比纳税筹划前节省123175-119925=3250（元）。

3.4 税收筹划的基本方法 【练习】某工业企业从业人数95人，资产总额为2900万元，12月30号测算的年度应纳税所得额为31万元。方案一，该企业按标准进行纳税申报；方案二，企业将下年初需支付的一笔费用1万元提前到12月31日支付。分析：两种方案哪种节税？

3.4 税收筹划的基本方法 筹划的法律依据：影响应纳税额的因素通常有两个，即计税依据和税率。基本税率25% ；小型微利企业20% 预提所得税率20%，并减按10%征收；高新技术企业15% 【方案一】该企业不进行税收筹划则：企业所得税的应纳税额＝31×25％＝7.75万元【方案二】12月31日支付费用1万元，则：该企业应纳税所得额＝31－1＝30万元应纳税额＝30×20％＝6万元通过比较我们发现通过税收筹划，支付费用成本仅为1万元，却获得节税收益为＝7.75－6＝1.75万元，显然，税收筹划空间是相当大的。

3.4 税收筹划的基本方法 （四）税收优惠筹划优惠政策的筹划关键是寻找合适的的优惠政策并把它们应运到纳税实践中，在一些情况下还表现为创造条件去享受优惠政策，获得税收负担的降低。税收优惠的主要表现形式有免税、减税、免征额、起征点、退税、优惠税率、税收抵免。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，如果企业支付的月工资为2000元，则企业在计算应纳税所得额时，不仅可据实扣除2000元，还可另外再多扣除2000元，也就是说，在适用税率为25%的情况下，企业每安置一名国家鼓励安置的人员就业，将可享受到500元的税收减免优惠。如果企业支付给职工更高的工资，其所获得的税收优惠就更多。企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

3.4 税收筹划的基本方法 五、会计政策筹划会计政策筹划主要有分摊筹划法和会计估计筹划法两种，其中分摊筹划法涉及的会计事项有：无形资产摊销、待摊费用摊销、固定资产折旧、存货计价方法选择及间接费用分配；会计估计筹划法涉及的会计事项有：坏账估计、存货跌价估计、折旧年限估计、固定资产净残值估计、无形资产收益期限估计。

3.4 税收筹划的基本方法 六、税负转嫁筹划法税负转嫁的操作平台是价格，利用价格浮动、价格分解来转移或规避税收负担。税负转嫁能否成功取决于商品的供给弹性和需求弹性。按税负转嫁方式，相应的筹划方法也有税负顺转筹划法和税负逆转筹划法。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】五星级酒店税负转嫁方案（见书第6章案例1，P181）

3.4 税收筹划的基本方法 七、递延纳税筹划法递延纳税的好处有：有利于资金周转，节省利息支出，以及由于通货膨胀的影响，延期以后缴纳的税款币值下降，从而降低了实际纳税额。递延纳税的本质是推迟或应纳税所得额的确认时间。纳税环节、抵扣环节、纳税时间、纳税地点等都是递延纳税的关键。递延纳税应把握的原则为：（1）推迟交货时间和结算时间；（2）凡是能直接进营业成本、期间费用和损失的不进生产成本，凡是能进成本的不进资本，能预提的不待摊，能多提的就多提，能快摊的就快摊。

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】委托代销方式销售货物的筹划。某造纸厂，2011年4月向外地某纸张供应站销售白版纸117万元，货款结算采用销售后付款的形式。9月份汇来货款30万元。该企业采用两种结算方式：方案一，委托代销方式销售；方案二，直接收款方式销售货物。分析：企业应选择哪种方式？

3.4 税收筹划的基本方法 【方案一】如按委托代销处理，4月份可不计算销项税额，9月份按规定向代销单位索取销货清单并计算销售，计提销项税额： 30÷（1＋17％）×17％＝4.36（万元）。对尚未收到销货清单的货款可暂缓申报计算销项税额。【方案二】如不按委托代销处理，则4月份应计销项税： 117÷（1＋17％）×17％＝17（万元）。如不进行会计处理申报纳税，则违反税收规定。因此，此类销售业务选择委托代销结算方式对企业最有利。

3.4 税收筹划的基本方法 八、规避平台筹划方法规避平台建立的基础是临界点，因为临界点会由于“量”的积累而引起“质”的突破。当突破该临界点时，由于使用税率的降低或税收优惠的增多，从而获得税收收益。分为税基临界点筹划法和优惠临界点筹划法两种。

3.4 税收筹划的基本方法 九、资产重组筹划法企业合并筹划是指企业利用并购及资产重组手段，改变组织形式及股权关系，实现税负降低的筹划方法。企业分立筹划则是利用分拆手段改变企业规模和组织形式来降低企业整体税负。如将企业分立成多个纳税主体形成关联企业群。

3.4 税收筹划的基本方法 十、业务转化筹划法诸如购买、销售、运输、建房等业务可以合理转化成代购、代销、代运和代建等业务，无形资产可以转化成投资或合营业务......

3.4 税收筹划的基本方法 【案例】王教授是一名医学博士，学有所成，知识渊博。通过多年的研究，发明了一种技术，使用该技术可以大大提高从药用植物中提取有用物质的效率。该技术获得了国家专利，专利权属于个人所有。该专利公布后，引起了众多药厂的关注。他们纷纷要求王教授转让该专利使用权，有一家提出的转让价格为500万元。而另一效益很好的制药股份有限公司则提出可以让他持有该公司相同价款的股权，并让他在公司中担任副总经理；主管药品的研制、开发工作。试问王教授怎样选择最合理？

3.4 税收筹划的基本方法 【方案一】选择直接转让专利获取现金，则可取得收入500万元，但同时应承担以下税负：（1）营业税。按照营业税有关法规规定，转让专利权属转让无形资产，应缴纳营业税，税率为5％，所缴税额为500×5％＝25（万元），因此，缴纳营业税后，该人实际所得为475万元（依营业税征收的城建税和教育费附加因数额小，在此忽略不计）。（2）个人所得税。按照个人所得税法规有关规定，转让专利使用属特许权使用费收入，应缴纳个人所得税。特许权使用费收入以个人每次取得的收入，定额或定率减除规定费用后的余额为应纳税所得额。因为该人一次收入已超过4000元，应减除20％的费用，所以应纳税为（475－475×20％）×20％＝76（万元），缴纳个人所得税后他实际所得为399万元。两税合计，该人缴纳了101万元的税，实际所得为399万元，这才是他实实在在拥有的现金。

3.4 税收筹划的基本方法 【方案二】选择在公司拥有股权的话按照营业税有关法规的规定，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。他将专利权提供给制药公司，该股权所实现的收益存在风险，属于以无形资产投资入股，免缴营业税，因此他不用负25万元的营业税。他每年可从公司税后利润中分得500万元股权所对应的利润则取决于公司的绩效。不过这部分收益作为拥有股权取得的股息、红利，应按20％的比例税率缴纳个税。作为股份公司，该人拥有的股权是以股份表现的，而股份通常表现为股票。目前该制药公司还没有上市，但因为效益很好，极有希望上市。一旦上市，他能有两方面的好处，一是所持股票极有可能升值，那就不只是500万元了；二是上市后，所持股票较容易出手套现。虽然目前对公司管理层所持股票的流通尚有较多限制，但从发展趋势看，允许流通是必然趋势。根据个人所得税有关法规的规定，转让股票目前免缴个人所得税。因此，只要他持有的500万元股份能够保值，就比直接转让专利权划算得多。

进一步阅读 • 关于税务调研的内容可参考萨莉·M·琼斯与谢利·C·罗兹－卡塔纳奇《税收筹划原理》第五章，中国人民大学出版社；

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