הרצאתו של עו"ד שי עינת (רו"ח) (בעל תעודה בשמאות מקרקעין) רח' לינקולן 20, בית רובינשטיין,ת"א

1. שיקולי מיסוי בעריכת צוואות ועזבונות הרצאתו של עו"ד שי עינת (רו"ח) (בעל תעודה בשמאות מקרקעין) רח' לינקולן 20, בית רובינשטיין,ת"א טל' - 6254644 פקס- 6254645 שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

2. תוכנית ההרצאה 1.מס עיזבון. 2.הורשה אינה אירוע מס. 3.שרשור לנעלי המוריש. 4.פטור מיוחד לדירת מגורים 49ב(5) . 5.הסדר חלוקה לפי סעיף 5(ג)(4). 6.פטור למטלטלין לשימוש אישי. 7.ייעוץ בעריכת צוואה 8.סיוע ביועץ מס בעריכת צוואה ובניהול עיזבון. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

3. מיסוי עזבונות וירושות בישראל בישראל • במדינת ישראל לא חל מיסוי על העיזבון ולא חל מס ירושה המוטל על היורשים . במדינות מערביות • רוב המדינות המפותחות בעולם הנהיגו מס עיזבון או מס ירושה בשיעורים המשתנים ממדינה למדינה (לדוגמא: בארה"ב נע מס עיזבון בין 18% ל-55% ובבריטניה נע מס עיזבון בין 20% ל- 40%). • תיקון תד אריסון שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

4. מיסוי עזבונות וירושות בישראל (בעבר) 1. בעבר חל מס עיזבון על פי חוק מס עיזבון תשי"ט -1949 אשר בוטל במרץ 1981 השפעתו של חוק מס עיזבון נותרה בעיקר ביחס למחיר המקורי של נכס שהתקבל בירושה לפני יום 31.3.1981 ולשיעור מס השבח ומס רווח הון במכירה. 2.המלצות ועדת בן בסט ועדת בין בסט לרפורמה במיסוי ישיר , אשר המלצותיה לא נתקבלו בחקיקה, המליצה על הטלת מס עיזבון בשיעור של 10% על ערך העיזבון (נטו) של תושבי ישראל , העולה על 2 מליון ₪. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

5. אירוע ההורשה הוצא מבסיס המס • מיסוי רווחי הון הגדרת "מכירה" בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה : "לרבות חליפין, ויתור ,הסבה, העברה , הענקה , מתנה וכן כל פעולה או אירוע שבעקבותם יצא נכס בדרך כלשהיא מרשותו של אדם והכל בין במישרין ובין בעקיפין , אך למעט הורשה". • מיסוי מקרקעין סעיף 4 לחוק מיסוי מקרקעין : "הורשה איננה מכירה או פעולה באיגוד... לעניין חוק זה". • היטל השבחה סעיף 1 לתוספת השלישית לחוק התכנון והבניה קובע , כי "העברה מכח דין" לא תחשב כ"מימוש" הגורר חבות בתשלום היטל השבחה. • חוק מע"מ המוריש חב במע"מ העוסק בעת מכירת הנכס, אך לא בעת ההורשה. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

6. שרשור היורש ל"נעלי" המוריש לעניין יום ושווי רכישה • דחיית מס ולא פטור ממס-הוראות דיני המס לעניין "המחיר המקורי" של נכס שהתקבל בירושה הופכות את אי המיסוי בשלב ההורשה לדחיית מס. • מיסוי רווחי הון –הגדרת מחיר מקורי בסעיף 88 לפקודה "בנכס שהתקבל בירושה-"... נקבע שוויו של הנכס לצורך מס עיזבון ... יהיה הוא השווי לעניין זה, ואולם השווי נקבע אילו מכר המוריש את הנכס...". • מס שבח-סעיף 26 לחוק מיסוי מקרקעין –שווי הרכישה בהורשה. "נפטר המוריש לפני... ( 1 באפריל 1981) – שוויה ביום פטירת המוריש , ואם נקבע שוויה לצורך מס עזבון –השווי שנקבע כאמור... :נפטר המוריש... ביום 1 באפריל 1981 או לאחר מכן – השווי שהיה נקבע לפי חוק זה אילו נמכרה בידי המוריש". שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

7. שימו לב - מלכודת מס! פתרון חלקי באמצעות טענת "חזקת שיתוף"! שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

8. פטור במכירת דירת מגורים מזכה שהתקבלה בירושה פטור במכירת דירת מגורים מזכה שהתקבלה בירושה (סעיף 49ב(5)). התנאים כדלקמן: 1. הדירה התקבלה בירושה. 2. היורש הוא בן זוג או צאצא או בן זוג של צאצא. 3. המוריש היה בעלים של דירת מגורים אחת בלבד לפני פטירתו. 4. אילו המוריש היה חי, ואילו היה מוכר את הדירה – היה זכאי לפטור לפי עילות הפטור. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

9. רשלנות מקצועית – דוגמא א' • בתאריך 1/1/1997 הלך לעולמו מר משה כהן והוריש את דירתו היחידה. • משה הוריש לרעייתו מחצית מהדירה ורבע לכל אחד מילדיו: נועם וטובה. • ב1/7/2004 נועם באקט של רצון טוב מבקש להעביר את חלקו ללא תמורה לאחותו. • טובה , קצרת הרוח חוששת כי אחיה יתחרט ופונה מיד לעו"ד זריזי להסדרת העברת המתנה כדין. • עו"ד זריזי עורך תצהירי מתנה, מדווח למס שבח, מקבל אישורים ומעביר זאת בטאבו ב 1/12/2004 . • בינואר 2005 נועם מבקש למכור את דירתו במרום נווה ברמת גן. האם יקבל פטור? שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

10. רשלנות מקצועית דוגמא ב' • משה ,ערירי, בא בימים ונוטה למות. • כאקט של רצון טוב הוא מבקש להעביר ללא תמורה את דירתו במתנה לאחיו - יחזקאל . • עורך הדין זריזי עורך הסכם מתנה, מדווח למס שבח, מדווח לטאבו. המתנה הושלמה. • לאחר מספר ימים מיום העברת הבעלות משה נפטר.יורשו היחיד – יחזקאל. • יחזקאל מבקש למכור את דירת המתנה בפטור. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

11. מוסד ציבור כיורש דירת מגורים יורש מוסד ציבורי- המכירה היא של דירת מגורים מזכה שהתקיימו התנאים הבאים (סעיף 49ב (6) לחוק): א. המוסד הציבורי מגיש דוחו"ת כדין . ב. המוסד הציבורי עשה שימוש בכל סכום התמורה שנתקבל ממכירת הדירה למטרותיו הציבוריות ורואה חשבון שלו יאשר את השימוש האמור בדו"ח השנתי. ג. לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

12. מוסד ציבור כיורש דירת מגורים - המשך ד. אילו היה המוריש בחיים ומוכר את דירת המגורים, היה פטור ממס בשל מכירה. ה.המוריש קבע בצוואתו שימוש מוגדר למטרות הציבוריות של המוסד הציבורי בכל סכום התמורה ורואה החשבון שלו יאשר את השימוש כאמור בדו"ח השנתי. הוראת סעיף זה נוספה במסגרת החקיקה הפרטית במרץ 2000 , כאשר התנאי בסעיף (ה) חל רק לגבי צוואות שנערכו לאחר יום 17.03.2000 יש לשים לב , כי אי הגדרת השימוש בצוואה ישלול את הפטור למוסד הציבורי , גם בהתקיימם של יתר תנאי הסעיף. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

13. מטלטלין לשימוש אישי סעיף 88 לפקודה "נכס" - כל רכוש, בין מקרקעין ובין מיטלטלין, וכן כל זכות או טובת הנאה ראויות או מוחזקות, והכל בין שהם בישראל ובין שהם מחוץ לישראל, למעט - (1) מיטלטלין של יחיד המוחזקים על ידיו לשימושו האישי או לשימושם האישי של בני משפחתו או של בני-אדם התלויים בו; (2) מלאי עסקי; (3) זכות חזקה במקרקעין - בין שבדין ובין שביושר - המשמשים לצרכי מגורים ולא לשם השתכרות או ריווח; (4) זכויות במקרקעין וזכויות באיגוד כמשמעותם בחוק מס שבח מקרקעין, תשכ"ג-1963, שעל מכירתם מוטל מס שבח או שהיה עשוי להיות מוטל אילולא הפטור לפי החוק האמור; שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

14. הסכם חלוקה-סעיף5(ג)(4) "חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים , לא יראוה כמכירה, ובלבד שאם במסגרת החלוקה ניתנה תמורה בכסף או בשווה כסף , שאינו נכס הנמנה עם נכסי העיזבון , יראו את חלק העיזבון שבשלו ניתנה התמורה , כאילו נמכר: "חלוקת נכסי העיזבון בין יורשים"- החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים לאחר ההורשה, בין אם נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה... ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור." (סעיף 5 (ג) (4) לחוק מיסוי מקרקעין). שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

15. הסכם חלוקה-סעיף5(ג)(4) - המשך לענין סעיף קטן זה, חלוקת נכסי עזבון בין יורשים, לא יראוה כמכירה, ובלבד שאם במסגרת החלוקה ניתנה תמורה בכסף, או בשווה כסף שאינו נכס הנמנה עם נכסי העזבון, יראו את חלק העזבון שבשלו ניתנה התמורה כאילו נמכר. לענין זה, "חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים" - החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים לאחר ההורשה, בין אם נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, כמשמעותם בחוק הירושה, התשכ"ה-1965, ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור ויראו עיזבון של שני מורישים כעיזבון אחד אם התקיימו כל אלה: (1) לפני פטירתם היו המורישים בני זוג או שהיו ילד והורהו; (2) טרם הסתיימה חלוקת העזבונות. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

16. סעיף 5(ג)(4)- סוגיות: • הסדר חלוקה אפשרי – עד מתי? • כניסה לנעלי המוריש לצורך חישוב המס. • איזון מחוץ לעזבון על ידי עירוי חיצוני. • האם חל על חלוקת נכסי הון שאינם "זכויות במקרקעין"? • מס עזבון זר. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

17. שיקולי מס בעריכת צוואה 1. ייחוד נכסים מראש. 2. נכס בר חיוב במס לעומת נכס שאינו גורר חבות מס כאמור המיטלטלין של היחיד המוחזקים על ידיו לשימושו האישי של בני משפחתו והתלויים בו (כגון :מכונית וחפצי אמנות) כמו גם כסף , אינם נכסים ברי חיוב במס רווח הון. נכסים ש"המחיר המקורי " (מחיר העלות) שלהם הינו גבוה מאוד ביחס לשווים הנוכחי וכנראה גם שווים העתידי, לעומת נכסים שהרווח שנצמח לגביהם גבוה מאוד. יש לזכור, כי ביחס לזכויות במקרקעין שנרכשו לפני יום 7.11.2001 חל מס מכירה בשיעור של 2.5% . שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

18. 3.מצבו הכלכלי –מיסוי של היורש יש מקום לשקול ניתוב נכסים רווי מס ליורשים בעלי שיעורי מס נמוכים או יורשים הזכאים לפטורים ממס, לעומת זאת, יש מקום לשקול העברת נכסים שאינם ברי חיוב במס או שהרווח הגלום בהם אינו משמעותי ליורשים אשר צפוי שיחויבו במס גבוה או לחלופין, שלא יהיו זכאים ליהנות מפטורים ממס. לדוגמא : ליורש שהינו בעלים של מספר דירות מגורים , הנמכרות על ידו מפעם לפעם , עדיף לנתב נכס שאינו בר חיוב במס (כאשר ניצול הפטור 49ב(5) לחוק אינו אפשרי) לעומת יורש שהינו בעלים של דירה אחת , שיש להניח שיוכל לנצל הוראת פטור בגין הדירה שתועבר אליו בירושה. כן ליורש שדרגת קרבתו למוריש מאפשרת לו ליהנות מהפטור של 49ב(5) רצוי לצוות את הדירה. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

19. שיקולים בעריכת צוואה (המשך) 4.מקום התושבות של היורש במקרים שבהם אחד היורשים או יותר, אינם תושבים ישראליים, יש מקום לבחון את היבטי המיסוי הזר שיחולו ביחס לנכסים המועברים ליורש שאינו תושב ישראל במדינת התושבות שלו. כך דוגמא- ייתכן שיהיה מקום לנתב לאותו יורש נכסים של המוריש המצויים מחוץ לישראל יש לבחון , האם חל מס ירושה במדינת התושבות של היורש, ואם כן האם קיימים סייגים לגבי נכסים מסוימים, ומהם שיעורי המסים. יש מקום להתחשב במיסוי שיחול על היורש, תושב החוץ בישראל במכירה עתידית של הנכס המועבר אליו בירושה. יש מקום להתחשב במיסוי שיחול על היורש, תושב החוץ במדינת תושבתו במכירה עתידית של הנכס המועבר אליו בירושה. כך לדוגמא- ייתכן שיהיה מקום לנתב לאותו יורש מזומנים אם שיעורי מס רווח הון במדינתו גבוהים. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

20. שיקולים בעריכת צוואה (המשך) 5. בכל מקרה של תכנון מס בעת עריכת צוואה, יש לקחת בחשבון את גילו ובריאותו של המצווה והפוטנציאל לשינוי משמעותי במצבת נכסיו בעתיד. ככל שהמצווה הינו צעיר יותר ובריא יותר וקיים פוטנציאל לשינוי במצבת נכסיו, כך ניטה יותר, להותיר את תכנוני המס לשלב חלוקת נכסי העיזבון.לעיתים יהיה מקום להותיר למנהל העיזבון, שיקול דעת ביחס לחלוקת נכסי העיזבון, בין היתר, לאור התחשבות בהשלכות המס. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

21. תרגיל מסכם המוריש הינו בעלים של הנכסים הבאים: דירה בחיפה, מניות בחברה פרטית בישראל, מכונית, דירה בר"ג ומזומנים בכספת. אין בכוונת המוריש למכור את הדירות ובכוונת המוריש להוריש ליורשיו את הנכסים באופן שיוותר בידם סכום זהה, ככל שניתן. לשם פישוט הדוגמא נניח שהמכונית בתוספת המזומן שווים לכל אחד מיתר הנכסים. היורשים הפוטנציאליים הינם: אברהם, שהינו אדם אמיד בעל מס' דירות מגורים, יוסי –פנסיונר בעל קצבה נמוכה מהביטוח הלאומי, דוד- תושב חוץ במדינה שאין בה מס ירושה ומוסד ציבורי. הערות: • המטרה: שיוותר בידי כל יורש סכום זהה נטו. • המזומנים יסייעו לפעולת האיזון בין היורשים. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

22. פתרון התרגיל • לאברהם –יצווה המוריש את המזומן והמכונית (ההנחה היא שהוא יתקשה לנצל פטור ממס בגין מכירת הדירה- במקרה הנדון לא חל פטור ממס לפי סעיף 49ב(5) לחוק לאור היותו של המוריש בעל שתי דירות) • ליוסי-יצווה המוריש את אחת הדירות (ההנחה היא שהוא יכול לנצל פטור ממס במכירת דירה). • לדוד-יצווה המוריש את אחת הדירות (יש להניח כי הוא יהא זכאי לפטור ממס במכירת הדירה)- ההנחה היא שדוד לא יהא חייב במס רווח הון בחו"ל בגין מכירת הדירה, עובדה שעשויה לעקר את הפטור מתוכן. • למוסד הציבורי -יצווה המוריש את המניות (ההנחה היא שהמוסד הציבורי יהא פטור במכירת המניות בהתאם להוראת סעיף 9(2) לפקודה, עמ"ה 185/90 המועצה המקומית יהוד והפרקטיקה המקובלת במכירת נכס הון ביד מוסד ציבורי). שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644

23. סוף! הרצאתו של עו"ד שי עינת (רו"ח ובעל תעודה בשמאות מקרקעין)רח' לינקולן 20, בית רובינשטיין,ת"אטל' - 6254644פקס- 6254645 האמור במצגת זו אינו תחליף לייעוץ פרטני. שי עינת ,עו"ד(רוח) טל:03-6254644