企业内部控制及其审计

第一节内部控制失效的案例分析 企业内部控制及其审计第二节内部控制的基础理论第三节内部控制与ERM框架的基本要素第四节内部控制的主要方式第五节内部控制的审计测试与评价第五章企业内部控制及其审计

第一节内部控制失效的案例分析 • 案例一：郑百文的“警示” • 案例二：安然公司的舞弊 • 案例三：巴黎银行的倒闭 • 案例四：雷曼兄弟公司的损失

案例一：“郑百文”的警示 • （一）辉煌的历史 • 1、前身：原来1986年成立的郑州百货文化用品批发站； • 2、组建：1987年6月在郑州市百货公司和郑州市钟表文化用品公司合并的基础上组建成立。 • （1）1988年在全国同行业率先进行股份制改革，成为全国商业批发行业的龙头。 • （2）1996年4月在上海证券交易所挂牌上市。 • （3）1996年销售收入41亿元，名列全国同行业前茅。 • （4）1997年主营规模和资产收益率等在所有商业上市公司中排第一，进入了国内上市公司一百强。 • （5）1997年7月，郑州市把郑百文树为全市国有企业改革的一面红旗。同年10月，郑百文经验被大张旗鼓地推向全国。

（二）神话的破灭 1. 1998年，郑百文在中国股市创下每股净亏2.54元的最高纪录，净资产收益率-1148.46%，股票交易实行特别处理。郑州会计师事务所出具了无法表示意见的审计报告。 2. 2000年4月公司公告称“本公司1999年底总资产14亿元，总负债22.28亿元，每股收益-4.84元，每股净资产-6.58元，资产负债率高达159.14%，天健会计师事务所出具了拒绝表示意见的审计报告。

3. 2000年8月，公司公告停牌重组。 4. 2001年9月27日，证监会决定对郑百文予以警告并罚款200万元，对该公司董事长李福乾、总经理卢一德及乔鸿祥等10名董事分别作出了罚款30、20、10万元的行政处罚，对为该公司出具审计报告的注册会计师龚淑敏、宋大力作出罚款30、20万并暂停证券从业资格等行政处罚。

（三）内部控制分析 • （1）法人治理结构极不完善，董事会关注与指导缺失。“控股股东当家”，“内部人控制”。 • （2）管理理念混乱。 • （3）经营方针失误，管理模式不科学。工贸银的结合模式，“一石三鸟”的“信用大转盘”理论。 • （4）决策随意，损失较大。 • （5）激励失误，授权不当。 1、控制环境失败（1）负债太高；（2）盲目扩张；（3）信用危机。 2、风险意识薄弱（1）负债太高。负债率高达159.14%；（2）盲目扩张。收购国内几十家商业企业；（3）信用出现危机。资不抵债加剧了信用危机。 3、信息系统失真 4、控制活动失效，监督制度虚设（1）主观决策；（2）任人唯亲；（3）缺乏监督。

案例二：安然公司的舞弊 • （一）安然公司的背景情况： • 全球最大的能源交易商； • 经营业务覆盖40多个国家和地区； • 雇员2万余人； • 年营业收入突破1000亿美元；净利润10亿美元；股价最达90美元； • 《财富》杂志排行榜，位居第七； • 连续4年获“美国最具创新精神”称号。

（二）安然公司的背景 • 1、安然公司2001年10月16日突然发布公告称，公司前三个季度亏损6.18亿美元。 • 2、2001年11月，安然公司在和安达信协商之后，向美国SEC提交了报告，对1997年至2001年第二季度的财务报表重新编制，承认高估利润5.91亿美元，隐瞒负债25.85亿美元。

3、2001年12月2日申请破产： • （1）股票价格由最高时的90.75美元跌至约50美分； • （2）流通股市值由600亿美元跌至不足2亿美元； • （3）安然公司高层受到调查；安达信被起诉。 • 4、安然案件涉及一大批政府要员和国会议员，还使退休基金损失１０亿美元以上，还涉及分布在84个国家和地区的安达信的8.5万员工。 • 5、美国著名的经济学家保罗·克鲁格曼说：“安然公司的崩溃不只是一个公司的垮台问题，它是一个制度的瓦解。而这个制度的失败不是因为疏忽大意或机能不健全，而是因为腐朽。

（三）造假手段： • 1、通过PSE高估利润，隐瞒负债： • （1）自1997年以来创立了近3000家特殊目的实体（SPE）其他子公司，其中900家设在“避税天堂”的国家和地区。 • （2）滥用SPE不并表规定进行表外融资，提高信用等级； • （3）通过与SPE发生资产买卖、股权转让、对冲交易等业务，夸大营业规模，编造会计利润。 • （4）利用SPE不并表的惯例，将本应纳入合并报表的3个SPE排除在合并报表之外，导致1997年至2000年期间高估利润4.99亿美元、低估负债数十亿美元； • （5）以不符合“重要性”原则为由，未采纳安达信的审计调整建议，导致1997年至2000年期间高估利润0.92亿美元。

2、利用出售回购和股票转让，操纵利润： • （1）1999年6月至2001年9月，安然公司与LJM公司发生了24笔交易，交易价格严重偏离公允市价。 • （2）通过与LJM公司的关联交易，以偏离公允价值的方式虚构利润5.57亿美元； • （3）通过出售资产给LJM公司，确认利润8730万美元； • （4）通过受让LJM公司控制的五个SPE的股权，确认这些SPE与风险管理有关的利润4.7亿美元。 • 3、策划不具实质的对冲交易，掩盖投资损失： • （1）2000年末安然公司持有高风险投资90亿美元 • （2）为避免利润大起大落，安然与LJM2合作设立了4家猛兽类SPE，作为对安然公司交易类证券的避险工具。在短短5个季度中隐瞒了10亿美元的损失（占当期利润的72%）。

2000年 1999年 1998年非衍生金融工具收入 93557 34774 27215 非衍生金融工具成本 (94517) (34761) (26381) 非衍生金融工具毛利 (960) 13 834 非衍生金融工具利得（或损失） 7232 5338 4045 其他费用 (4319) (4549) (3501) 营业利润 1953 802 1378 净利润 979 893 703 • 4、利用能源合同及其他衍生工具操纵利润

5、利用衍生金融工具操纵利润： • （1）2000年非衍生金融工具的成本大于收入。 • （2）安然公司的非衍生金融工具的毛利处于逐年递减的趋势。 • （3）安然公司正的营业利润主要来自金融衍生工具的利得。剔除衍生金融工具的利得，安然连续3年的营业利润都是亏损的。 • （4）安然公司的衍生金融工具利得对报表有着重大影响。2000年衍生金融工具利得是净利润的将近8倍。 • 6、空挂应收账款，虚增资产和股东权益： • （1）2000年4月安然向“鹰爪”出售1.72亿美元的股票，在未收到任何认股款的情况下确认实收资本增加。 • （2）2001年安然向“大灰狼”、“野山猫”出售远期合约并承诺在未来向这两家SPE发行8.28亿美元的安然股票，记录为实收资本和应收票据的增加。两项合计虚增资产和实收资本10亿美元。

案例三：巴黎银行的倒闭 • （一）巴黎银行的基本资料 • 巴林银行集团是英国伦敦城内历史最久、名声显赫的商人银行集团，素以发展稳健，信誉良好而驰名，有包括英国女王伊丽莎白二世的显贵客户群。 • 该行成立于1762年，当初仅是一个小小的家族银行，逐步发展成为一个业务全面的银行集团。巴林银行集团的业务专长是企业融资和投资管理，业务网络点主要在亚洲及拉美新兴国家和地区，在中国上海也设有办事处。

1993年底，巴林银行的全部资产总额为59亿英镑；1993年底，巴林银行的全部资产总额为59亿英镑； • 1994年净资产5.41亿美元，税前利润1.5亿美元； • 1995年2月26日巴林银行因遭受巨额损失，无力继续经营而宣布破产。 • 从此，这个有着233年经营史和良好业绩的老牌商业银行在伦敦城乃至全球金融界消失。目前该行已由荷兰国际银行保险集团接管。 • 巴林银行破产的直接原因是：新加坡巴黎公司期货经理尼克·里森错误地判断了日本股市的走向，期货交易的损失高达10亿美元，资不抵债而破产！

二、直接责任人：尼克·里森的情况介绍 • 年轻的里森在巴林银行被视为期货和期权方面的专家，1992年，巴林总部派他到新加坡分公司成立期货与期权交易部门并出任总经理。在期货交易中，出错在所难免，按规定对出现的各种错误，银行必须迅速妥善处理，并转入电脑中一个被称为“错误账户”的账户中，然后向总部汇报。里森于1992年在新加坡任期货交易员时，巴林银行已有一个“99905”的错误账户。1992年夏天，伦敦总部全面负责清算工作的经理要求里森另行设立一个“错误账户”，记录较小的错误，并自行处理，里森很快就设立了“88888”的错误账户。

但几周以后，伦敦总部又打来电话，总部配置了新的电脑，要求新加坡分行还是按老规矩办事，所有的错误记录仍经由“99905”直接向伦敦报告。 “88888”错误账户刚刚建立就搁置不用了，但它却成为一个真正的“错误账户”存于电脑之中。这个被人忽略的账户，提供了里森日后制造假账的机会。1995年1月份，里森认为日经指数期货将要上涨时，于是他利用上述的私立账户大量买进日经股票指数期货头寸，从事自营投机活动。然而，日本关西大地震打破了李森的美梦，日经指数不涨反跌，李森持有的头寸损失巨大。

若此时他能当机立断斩仓，损失还是能得到控制，但过于自负的李森在1995年1月26日以后，又大幅增仓，导致损失进一步加大。1995年2月23日，李森突然失踪，其所在的巴林新加坡分行持有的日经225股票指数期货合约超过6万张，占市场总仓量的30％以上，预计损失逾10亿美元之巨。若此时他能当机立断斩仓，损失还是能得到控制，但过于自负的李森在1995年1月26日以后，又大幅增仓，导致损失进一步加大。1995年2月23日，李森突然失踪，其所在的巴林新加坡分行持有的日经225股票指数期货合约超过6万张，占市场总仓量的30％以上，预计损失逾10亿美元之巨。 • 这项损失，已完全超过巴林银行约5.41亿美元的全部净资产值，英格兰银行于2月26日宣告巴林银行破产。3月6日英国高等法院裁决，巴林银行集团由荷兰商业银行收购。

（三）巴黎银行在风险管理上的问题 • 1．松散的内部控制。从巴林破产的整个过程看，无论各国金融监管机构或国际金融组织都普遍认为，金融机构内部管理是风险控制的核心问题，而巴林的内部控制却是非常松散的。在日经指数下跌的时候，巴林的财务已经失控，里森已经给巴林带来了不可挽回的损失，但是巴林总部却源源不断的给里森提供资金支持。巴林银行本身的内部控制制度失灵，预警系统失效，最终导致了悲剧的发生；

2、业务交易部门与行政财务管理部门职责不明。巴林新加坡分部，尼克·里森本人就是制度。他分管交易和结算，这种做法给了里森许多自己做决定的机会，里森获得的个人权力过大而受到来自总部的监督约束又太小。虽然公司总部对他的职责非常清楚，却并未采取任何行动，他们生怕因得罪他而失去了这个“星级交易员”。他既负责前台交易又从事行政财务管理，出现这样的情况是有悖于常理的，但是巴林却让此状况维持多年，直到最后的倒闭。2、业务交易部门与行政财务管理部门职责不明。巴林新加坡分部，尼克·里森本人就是制度。他分管交易和结算，这种做法给了里森许多自己做决定的机会，里森获得的个人权力过大而受到来自总部的监督约束又太小。虽然公司总部对他的职责非常清楚，却并未采取任何行动，他们生怕因得罪他而失去了这个“星级交易员”。他既负责前台交易又从事行政财务管理，出现这样的情况是有悖于常理的，但是巴林却让此状况维持多年，直到最后的倒闭。

3、代客交易部门与自营交易部门划分不清。在里森购买日经指数期间，里森用的每一分钱都是来自巴林自身的资产，每一笔交易都是其自营交易。但里森却能用代替客户交易这一简单理由轻松骗过高层。可见巴林在代客交易部门与自营部门划分方面不清晰明了。而交易通过的私设88888帐户巴林银行也缺乏审核，使故里森钢丝上的舞蹈越跳越失控。3、代客交易部门与自营交易部门划分不清。在里森购买日经指数期间，里森用的每一分钱都是来自巴林自身的资产，每一笔交易都是其自营交易。但里森却能用代替客户交易这一简单理由轻松骗过高层。可见巴林在代客交易部门与自营部门划分方面不清晰明了。而交易通过的私设88888帐户巴林银行也缺乏审核，使故里森钢丝上的舞蹈越跳越失控。

（四）巴黎银行倒闭的主要原因 • 1．巴林银行内部缺乏监管。巴林银行已经有200多年的经营历史，理应有一套完善的内部管理制度，如果个别职员在职权范围内违反操作规程是可能发生的。但一名交易员能够违反制度，擅自越权操作，将相当于其母行资本几倍的资金作赌注，而且能够掩藏几周不为监管部门所知晓，可见巴林银行内部的监管漏洞很多。本来巴林银行后线结算部门应该履行监察职责，但是这个警报系统并没有发挥作用，这抑或是里森与结算部门的人同谋，来欺瞒管理层；或许是既让里森负责前台交易又让他掌管后线结算这种做法的严重恶果。

2．对高风险的衍生性金融交易缺乏监管。衍生工具一旦脱离了贸易保值的初衷而成为投机手段时，风险是极大的，尤其是当交易员孤注一掷时，可能会招致无法挽回的损失。银行管理层应当建立起严密的风险防范机制，经常审查资产负债表中的表内及表外业务，及早发现问题，堵塞漏洞。从巴林银行事件来看，即使是里森用开立虚假户头进行衍生工具交易，以造成代客买卖的假象，但作为巴林银行管理层应该从或有资产的不正常增加中发现问题，这时应该核实该客户的身份、财力等。2．对高风险的衍生性金融交易缺乏监管。衍生工具一旦脱离了贸易保值的初衷而成为投机手段时，风险是极大的，尤其是当交易员孤注一掷时，可能会招致无法挽回的损失。银行管理层应当建立起严密的风险防范机制，经常审查资产负债表中的表内及表外业务，及早发现问题，堵塞漏洞。从巴林银行事件来看，即使是里森用开立虚假户头进行衍生工具交易，以造成代客买卖的假象，但作为巴林银行管理层应该从或有资产的不正常增加中发现问题，这时应该核实该客户的身份、财力等。

3、对高级管理人员和重要岗位业务人员缺乏资格审查和监督管理。里森因业务熟练被委以重任，但却疏于对他进行考核管理。甚至问题初露时，管理当局也未予以足够重视，使事态逐步扩大，最终导致银行倒闭。3、对高级管理人员和重要岗位业务人员缺乏资格审查和监督管理。里森因业务熟练被委以重任，但却疏于对他进行考核管理。甚至问题初露时，管理当局也未予以足够重视，使事态逐步扩大，最终导致银行倒闭。 • 4、金融机构外部监管不到位。新加坡曾被认为是金融监管很完善的国家，但巴林事件的发生使人们对新加坡监管体系产生了疑问。新加坡金融交易所，对于每股期指保证金以及每次购买上限都不明确，里森的反常举动并没有引起当局的反应。而英国金融监督当局竟然没有察觉巴林银行大量挪用资金的事实，到巴林银行把自己的老本赔光了都还没有察觉。

案例四：雷曼兄弟公司的损失 • （一）雷曼兄弟公司的损失状况 • 雷曼兄弟公司成立于1850年，至今已经有158年的历史，截至2008年9月，雷曼兄弟公司资产总额6390亿美元，其中债务总额6130亿美元，总股东权益仅为284亿美元。该公司持有1105亿美元高级无担保票据、1260亿美元次级无担保票据和50亿美元初级票据。到2008年9月，由于美国的次贷危机，仅优先债券损失将超过900亿欧元折合约1270亿美元。股票价格由2008年9月初的67.73美元，15日跌至0.19美元；

（二）雷曼兄弟公司的基本情况 • 雷曼兄弟控股公司（Lehman Brothers Holdings Inc）成立于1850年，由德国移民亨利、埃马努埃尔和迈尔创建，迄今为止已有158年的历史。主要业务是为公司、机构、政府和投资者提供全方位、多元化的投资银行服务；总部设在美国纽约，并在伦敦、东京和香港设有地区总部。 • 雷曼兄弟是全球最具实力的股票和债券承销和交易商之一，同时担任全球多家跨国公司和政府的重要财务顾问，其客户群包括美国在线时代华纳、戴尔、富士、IBM、英特尔、美国强生、乐金电子、默沙东医药、摩托罗拉、NEC、百事、菲力普莫里斯、壳牌石油、住友银行及沃尔玛等全球知名企业。

1993年，雷曼兄弟进入中国，以承销业务为主，同时在2007年和2008年做了7笔直接投资业务。曾先后出现在42家A股公司的前十大流通股东之列。 • （三）雷曼兄弟公司的发展历程 • 1850年，雷曼兄弟公司在亚拉巴马州蒙哥马利市成立； • 1858年，雷曼兄弟纽约办事处开业； • 1870年，雷曼兄弟协助创办了纽约棉花交易所，这是其在商品期货交易方面的第一次尝试； • 1887年，雷曼兄弟在纽约证券交易所赢得了交易席位； • 1889年，雷曼兄弟第一次承销股票发售； • 1905年，雷曼兄弟管理第一宗日本政府债券发售交易；

1923年，雷曼兄弟承销1.5亿美元的日本政府债券，为关东大地震的缮后事宜筹集资金；1923年，雷曼兄弟承销1.5亿美元的日本政府债券，为关东大地震的缮后事宜筹集资金； • 1929年，雷曼兄弟雷曼公司创立，该公司为一家著名的封闭式投资公司； • 1949年，雷曼兄弟我公司建立了十大非凡投资价值股票名单; • 1964年，雷曼兄弟协助东京进入美国和欧洲美元市场，并为马来西亚和菲律宾政府发行第一笔美元债券； • 1970年，雷曼兄弟香港办事处开业； • 1971年，雷曼兄弟为亚洲开发银行承销第一笔美元债券； • 1973年，雷曼兄弟设立东京和新加坡办事处，同时被提名为印度尼西亚政府顾问; • 1975年，雷曼兄弟收购Abraham&Co.投资银行; • 1984年，雷曼被美运通公司收购并与Shearson公司合并;

1986年，雷曼兄弟在伦敦证券交易所赢得交易席位;1986年，雷曼兄弟在伦敦证券交易所赢得交易席位; • 1988年，雷曼兄弟在东京证券交易所赢得交易席位; • 1989年，雷曼兄弟曼谷办事处开业; • 1990年，雷曼兄弟汉城办事处开业; • 1993年，雷曼兄弟与Shearson公司分立；北京办事处开业；为中国建设银行承销债券，开创中国公司海外债券私募发行的先河；为中国财政部承销发行海外首笔美元龙债; • 1994年，雷曼兄弟聘任为华能国际电力首次纽约股票上市的主承销商，经办中国公司最早在海外的首笔大额融资，涉资6.25亿美元; • 1995年，雷曼兄弟台北办事处开业; • 1997年，雷曼兄弟承销中国开发银行的扬基债券发行，这是中国政策性银行的首次美元债券发行;

1998年，雷曼兄弟雷曼兄弟公司被收入标准普尔500指数，同时其雅加达办事处开业;1998年，雷曼兄弟雷曼兄弟公司被收入标准普尔500指数，同时其雅加达办事处开业; • 1999年，雷曼兄弟与福达投资(Fidelity Investments)建立战略联盟,为零售股民提供投资与调研服务；与东京--三菱银行就日本并购事宜建立联盟; • 2000年，雷曼兄弟公司成立150周年纪念。同时其墨尔本办事处开业，并与澳大利亚和新西兰银行集团(“ANZ”)建立了战略联盟; • 2001年，雷曼兄弟被收入标准普尔100指数；成为阿姆斯特丹股票交易所的一员。 • 2008年9月15日，由于受次贷危机影响，公司出现巨额亏损，申请破产保护。

（四）雷曼兄弟中国投资概况分析 • 雷曼兄弟在中国的投资业务相对较少，仅有7起直投事件，这些投资集中在2007年和2008年之间。在企业投资方面，从2007年3月开始，雷曼兄弟先后投资了诺亚舟教育控股有限公司750万美元，获其9%股权；投资金蝶国际1.32亿美元，获其7.7%股份；投资去哪儿软件有限公司1000万美元；投资天津融创集团2亿美元，获其35%股份；投资奥瑞金制罐集团4500万美元；投资金龙集团9000万美元；投资超威电源3070万美元。在基金投资方面，2006年雷曼兄弟曾出资9000万美元与IBM联合组建中国投资基金，该基金曾投资了中国通信服务股份有限公司；2008年3月，雷曼兄弟旗下公司与中铁二局与在成都成立过合资企业，注册资本为4054.1万美元，雷曼兄弟持股49%；

（五）雷曼公司的破产保护及其影响 • 1、破产保护：2008年9月15日，雷曼兄弟向美国联邦破产法庭递交破产保护申请，结束了其158年的光辉历程。 • 雷曼兄弟在美国抵押贷款债券业务上连续40年独占鳌头，但终没逃过被次贷危机击溃的厄运。雷曼兄弟持有的巨量与住房抵押贷款相关的“毒药资产”在短时间内价值暴跌，而之前的两大竞购者英国巴克莱银行和美国银行也放弃了对雷曼兄弟的收购计划，无奈之下的雷曼兄弟不得不提交破产申请。 • 雷曼兄弟的破产申请不包括其任何子公司，在破产法庭监督下雷曼兄弟走上了重组之路。这是垃圾债券专门公司德崇证券商品公司1990年破产之后美国金融界最大的一宗破产案。

2、破产保护的影响：作为曾经的五大投行之一，雷曼兄弟的破产，不仅给华尔街和美国金融市场带来了不利影响，对于那些曾获得过雷曼兄弟投资的中国企业也必然受到影响。2007年雷曼兄弟投资的中国旅游搜索网站“去哪儿”声明称，雷曼兄弟对其的投资已经完成，目前境况并不会影响公司。而金蝶软件并未对雷曼兄弟的破产影响做出评价。2、破产保护的影响：作为曾经的五大投行之一，雷曼兄弟的破产，不仅给华尔街和美国金融市场带来了不利影响，对于那些曾获得过雷曼兄弟投资的中国企业也必然受到影响。2007年雷曼兄弟投资的中国旅游搜索网站“去哪儿”声明称，雷曼兄弟对其的投资已经完成，目前境况并不会影响公司。而金蝶软件并未对雷曼兄弟的破产影响做出评价。 • 美国金融风暴肯定会对的中国市场产生影响，投资机构需更加谨慎的投资，这样才能减少危机来临时所受到的损失。 • 美国金融危机仍在加剧，雷曼兄弟黯然宣布破产，美林也已转手给美国银行，AIG无奈重组，甚至冰岛、巴基斯坦等国家也濒临破产边缘，由华尔街蔓延而来的金融风暴已演变成一场汹涌澎湃的经济危机。作为曾经的明星投行，雷曼兄弟也和贝尔斯登一样成为了惨痛的历史。

内部控制 降低暴露的数量或金额风险的大小发生的可能性内部控制如何降低风险？

一、内部控制在国外的产生与发展现状： • （一）内部控制（Internal Controls）的萌芽苏美尔文化时期—内部牵制萌芽（AD3600）内部控制产生古代埃及—法老墓碑上有内部控制的记载古代罗马—账簿设置与双人记帐（唱帐） 1211佛罗伦萨银行及巴其阿勒的复式记帐法我国西周的司会与宰夫产生完善内部牵制第二节内部控制的基本理论

（二）内部控制在国外的发展阶段：20世纪30年代初期由美国企管人员在内部牵制基础上提出，后经审计人员总结逐步完善形成，具体发展阶段包括：（二）内部控制在国外的发展阶段：20世纪30年代初期由美国企管人员在内部牵制基础上提出，后经审计人员总结逐步完善形成，具体发展阶段包括： • 1、20世纪40年代以前的“内部牵制”阶段。 • （1）1929年美注协和联邦储备委员会修订发布《财务会计报表的验证》是最早涉及内部控制的职业文献； • （2）1934年美国《证券交易法》提出了“内部会计控制”； • （3）40年代初美国成立“内部稽核协会”； • （3）1936年美国会计师协会颁布《注册会计师对财务报表的审查》公告，1947年颁布《审计准则暂行公告》，为改进审计程序需要提出了以内部控制（Internal Control）为基础的审计程序。 • （5）1949年美国会计师协会第一次提出“内部控制”概念。

2、20世纪50初至70年代末期的“内部控制制度”阶段。内部会计控制与内部管理控制并行。2、20世纪50初至70年代末期的“内部控制制度”阶段。内部会计控制与内部管理控制并行。 • （1）1950年美国将“内部控制”列入政府法令，这是世界上首次，标志着内部控制制度的产生；日本在《审计标准》中把内部控制组织划分为内部牵制组织和内部审计组织； • （2）1951年日本《企业内部控制大纲》定义了内部控制； • （3）1958年10月美国《审计程序公告第29号》对内部控制的定义重新表述，将内部控制划分为会计控制和管理控制。 • （4）1961年英国《一般审计准则》也定义了内部控制，并扩充了内部控制的内容； • （5）1963年美国审计程序委员会进一步将“内部控制”区分为“会计控制”和“内部管理控制”； • （6）1978年美提出紧迫任务是建立“内部控制制度”。

内部控制结构 控制环境控制程序会计制度确认记录所有有效业务授权程序管理哲学和经营形态及时说明也无类型以便在财务报告中分类组织机构职能分工审计委员会采用衡量价值方式以便在报表中记录货币价值文件、凭证和记录授权和分配接近控制确定业务发生期间以便在报表中归集业务责任方式独立内部验证在财务报表中恰当表达业务和披露有关事项人事政策与外部影响 • 3、20世纪80年代至90年代的“内部控制结构”阶段。 • 1988.4美注协发布“55号审计准则” ，自1990.1.1起执行，首次以“内部控制结构”一词取代原有的“内部控制”一词，并三要素的控制框架。

4、20世纪90年代后的“内部控制整体框架”阶段。1992年，美国“反对虚假财务报告委员会”所属的联合发起机构委员会，颁布COSO报告：4、20世纪90年代后的“内部控制整体框架”阶段。1992年，美国“反对虚假财务报告委员会”所属的联合发起机构委员会，颁布COSO报告：

监督监督控制活动控制信息与沟通活动信息与沟通信息与沟通风险评估风险信息与沟通评估控制环境控制环境内部控制五要素作用框架图基础与保障核心工作

1988 1998.9 1999.6 1992 1996 2001.9 2004.6 2003.2 2004.1 1988 年巴塞尔协议：信用风险资本要求《资本协议》关于市场风险的修订案：市场风险资本要求操作风险管理与监管的稳健做法操作风险高级计量法（AMA）原则新资本协议框架：强调操作风险及其定量分析对银行的重要性操作风险法规政策操作风险管理：引入操作风险巴塞尔协议II 1988年巴塞尔协议实施 • 5、2002年7月美国正式通过了《萨班斯—奥克斯利法案》，它称为美国乃至全球性的新上市公司准则，新上的公司必须要制定《内部控制手册》或称《业务操作规范》; • 6、2004年6月世界银行业巴塞尔委员会颁布《新资本协议》，提出操作风险的概念： • （1）巴塞尔资本协议的修正过程：

当前资本配置 未来资本配置操作风险 20% 操作风险 30% 市场风险 10% 市场风险 30% 行业趋势信用风险 70% 信用风险 40% • （2）操作风险：是指由不完善或有问题的内部程序、人员及系统或外部事件所造成损失的风险。本定义包括法律风险，但不包括策略风险和声誉风险(strategic and reputational risk)。 • （3）我过商业银行目前及未来的风险配置结构：

比较 • 7、2004年的COSO-ERM框架的产生。 • （1）2001年COSO顾问委员会开始着手调查，准备构建ERM框架; • （2）2002年完成初稿，并听取反馈意见。 • （3）2003年7月15号公布企业风险管理框架草案。 • （4）2004年6月最终通过，8月份公布。 • 6、ERM的8要素 • （1）内部环境； • （2）目标设置； COSO的五要素 • （3）事件识别；（1）控制环境； • （4）风险评估；（2）风险评估； • （5）风险应对；（3）控制活动 • （6）控制活动；（4）信息与沟通； • （7）信息与沟通；（5）监督； • （8）监督；

（三）内部控制在国内的发展现状： • 1、我国内部控制的产生：我国规范的内部控制产生于20世纪90年代初；在贯彻COSO报告的过程中，以1996年12月财政部发布《独立审计具体准则第9号—内部控制和审计风险》（97年1月1日施行）为标志。 • 2、我国内部控制的发展 • （1） 1997年5月，中国人民银行颁布《加强金融机构内部控制的指导原则》，这是我国第一个关于内部控制的行政规定，标志着我国内部控制开始走向规范。 • （2）1999年我国第二次修订《会计法》（1985年制订，1993年第一次修订，2000年1月1日起执行），对内部会计监督制度的要求作出了明确的要求；

（3）1999年，中国证监会发布了《关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知》，要求上市公司监事会对内部控制制度制定的情况进行监督。（3）1999年，中国证监会发布了《关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知》，要求上市公司监事会对内部控制制度制定的情况进行监督。 • （4）2000年发布《公开发行证券公司信息披露编报规则》，要求商业银行、保险公司、证券公司，建立、健全内部控制制度； • （5）2001年6月22日财政部颁布以下两个规范： • （i）内部会计控制规范—基本规范（试行）； • （ii）内部会计控制规范—货币资金（试行）； • （6）2002年9月7日人民银行颁布《商业银行内部控制指引》，仍然以内容控制为主，虽内容丰富，但效果不佳。 • （7）2003年以后，我国在会计、审计等方面取消内容控制式的内部控制，全面采用“要素控制”式的内部控制。

（8）2003年12月27日，经十届人大六次会议批准，主席令11号发布了《中华人民共和国银行业监督管理法》，自2004年2月1日起施行。（8）2003年12月27日，经十届人大六次会议批准，主席令11号发布了《中华人民共和国银行业监督管理法》，自2004年2月1日起施行。 • （9） 2003年12月27日，经十届人大六次会议批准，主席令13号发布了《中华人民共和国商业银行法》，自2004年2月1日起施行（1995.5.10颁布—7.1起施行）。 • （10）2004年8月25日证监会颁布《商业银行内部控制评价试行办法》，2005年2月1日起施行。 • （11） 2004年12月29日证监会颁布《商业银行市场风险管理指引》，2005年2月1日起施行。 • （12） 2005年9月24日证监会颁布《商业银行个人理财业务管理暂行办法》，2005年11月1日起施行。

（13）2006年6月20日国资委颁布《中央企业全面风险管理指引》，以国资发改革[2006]108号文发布，共分十章七十条；具体结构框架为：第一章 总则；第二章风险管理初始信息；第三章风险评估；第四章风险管理策略；第五章风险管理解决方案；第六章风险管理的监督与改进；第七章风险管理组织体系；第八章风险管理信息化系统；第九章风险管理文化；第十章附则。 • （14）2008年6月30日五部委（财政部、证监会、审计署、银监会、保监会）联合发布《企业内部控制基本规范》，自2009年1月日起执行。包括七章五十条，各章分别是：总则、内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督和附则。

2、我国内部控制的新特点（归纳为四点） • （1）以单位自身为出发点。要求从制度基础审计的角度来要求对组织的内部控制进行评价；从信息披露的角度来对组织的内部控制予以要求；从组织自身的角度，主要为完善内部会计控制制度。 • （2）目标定位明确具体，但实施过程中存有偏差。 • （a）COSO报告中对内部控制的目标定位为：为保证财务报告的可靠性、经营的效率效果以及现行法规的遵循性。 • （b）《内部会计控制规范》，对单位内部会计控制建设及内部会计监督等作的定位是以内部会计控制为主，同时兼顾与会计相关的控制。 • （c）我国目前的内部控制以会计控制为主体，还没有完全把管理控制纳入内部控制的范围。

（3）基本构成直接以内容而非要素形式存在：（3）基本构成直接以内容而非要素形式存在： • （a）COSO报告中关于内部控制的内容构成是要素式的，由五大要素组成，而非内容式的,这与我国传统的内部控制观念存在着不相一致。 • （b）《内部会计控制规范》直接列出内部控制的内容，包括：货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经济业务的会计控制。内容控制方式低效，不适合长期使用。 • （4）内部控制条款有利于按照业务循环方式设置： • （a）考虑企业自身的经营特点; • （b）同时兼顾可操作性和控制成本的合理性; • （c）依据我国实际，逐步从内容控制向要素控制转化；

企 业 内 部 控 制 及 其 审 计