IMPOSICIÓN A LA RENTA EN LOS FIDEICOMISOS DE CONSTRUCCIÓN Expositor: DR. CP. Julián Ruiz

1. IMPOSICIÓN A LA RENTA EN LOS FIDEICOMISOS DE CONSTRUCCIÓNExpositor: DR. CP. Julián Ruiz

2. TRATAMIENTO DE LOS FIDEICOMISOS EN LA LIG

3. Art. 2° - A los efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categoría y aun cuando no se indiquen en ellas:TEORIA DE LA FUENTE1) Los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación.TEORIA DEL BALANCE2) Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que cumplan o no las condiciones del apartado anterior, obtenidos por los responsables incluidos en el artículo 69 y todos los que deriven de las demás sociedades o de empresas o explotaciones unipersonales, salvo que, no tratándose de los contribuyentes comprendidos en el artículo 69, se desarrollaran actividades indicadas en los incisos f) y g) del artículo 79 y las mismas no se complementaran con una explotación comercial, en cuyo caso será de aplicación lo dispuesto en el apartado anterior.

4. CAPITULO IIIGANANCIAS DE LA TERCERA CATEGORIABENEFICIOS DE LAS EMPRESAS Y CIERTOS AUXILIARES DE COMERCIOArt. 49 - Constituyen ganancias de la tercera categoría:a) Las obtenidas por los responsables incluidos en el artículo 69.Art. 69 - Las sociedades de capital, por sus ganancias netas imponibles, quedan sujetas a las siguientes tasas:a) Al treinta y cinco por ciento (35%):6. Los fideicomisos constituidos en el país conforme a las disposiciones de la ley 24.441, excepto aquellos en los que el fiduciante posea la calidad de beneficiario. La excepción dispuesta en el presente párrafo no será de aplicación en los casos de fideicomisos financieros o cuando el fiduciante-beneficiario sea sea un sujeto comprendido en el título V.

5. CAPITULO IIIGANANCIAS DE LA TERCERA CATEGORIABENEFICIOS DE LAS EMPRESAS Y CIERTOS AUXILIARES DE COMERCIOArt. 49 - Constituyen ganancias de la tercera categoría:d’) ... Las derivadas de fideicomisos en los que el fiduciante posea la calidad de beneficiario, excepto en los casos de fideicomisos financieros o cuando el fiduciante-beneficiario sea un sujeto comprendido en el título V.

6. ARTICULO 70.1 DR - De acuerdo con lo previsto en los Apartados 6 y 7 del inciso a) del artículo 69 de la ley, las personas físicas o jurídicas que asuman la calidad de fiduciarios (…), respectivamente, deberán ingresar en cada año fiscal el impuesto que se devengue sobre:a) las ganancias netas imponibles obtenidas por el ejercicio de la propiedad fiduciaria, respecto de los fideicomisos comprendidos en el apartado 6 indicado, A tales fines, se considerará como año fiscal el establecido en el primer párrafo del artículo 18 de la ley.Para la determinación de la ganancia neta imponible, no serán deducibles los importes que, bajo cualquier denominación, corresponda asignar en concepto de distribución de utilidades.

7. ARTICULO 70.4 DR - Cuando el fiduciante posea la calidad de beneficiario del fideicomiso, excepto en los casos de fideicomisos financieros o de fiduciantes-beneficiarios comprendidos en el Título V de la ley, el fiduciario le atribuirá, en la proporción que corresponda, los resultados obtenidos en el respectivo año fiscal con motivo del ejercicio de la propiedad fiduciaria. A los efectos previstos en el presente artículo resultará de aplicación las disposiciones contenidas en el artículo 50 de la ley, considerándose a los fines de la determinación de la ganancia neta del fiduciante-beneficiario tales resultados como provenientes de la tercera categoría.

8. CONDICIONES QUE DETERMINAN HABITUALIDADFINALIDAD DE LUCROEl DICTAMEN 23/70 DATJ expresó que:“Debe analizarse si la adquisición del bien que se enajena implica un acto de inversión o si, por el contrario, la adquisición tuvo por fin un propósito de lucro.La intención de especular debe ser simultánea a la adquisición, esto es, debe existir en el momento en que la cosa o el derecho se adquieren. Además, no basta cualquier intención de lucro, es necesario que sea el motivo principal y directo de la operación, y que ese lucro haya de producirse mediante la enajenación de lo adquirido”.FRECUENCIALa repetición de los actos determina la continuidad en el tiempo necesaria para que exista habitualidad.

9. CONDICIONES QUE DETERMINAN HABITUALIDADIMPORTANCIA RELATIVAEs importante cuantificar la ganancia que genera la actividad analizada respecto de otras que realiza el contribuyente.OBJETO SOCIALLa Corte Suprema de Justicia de la Nación estableció en autos HESPERIA S.A. que el hecho que una actividad determinada se encuentre incluida dentro del objeto de una sociedad resultaba condición suficiente para determinar su habitualidadRELACIÓN CON LA ACTIVIDADDeviene importante establecer qué relación existe entre la actividad realizada en un caso en particular respecto de la que es habitual para el contribuyente.

10. SPANIER ALBERTO GABRIEL Y OTROTribunal Fiscal de la Nación. Sala A. 11/12/2007.A los fines de determinar si las operaciones de compraventa de inmuebles realizadas por los contribuyentes fueron accidentales o habituales, debe aclararse si ciertas operaciones, en relación con otras realizadas, son específicamente del giro del contribuyente por estar incluidas indubitablemente en su comercio o si tienen evidente conexión con éste o implican una extensión de él, debiendo en tal caso considerarlas comprendidas en la actividad habitual de quien las realiza.

11. PERFECCIONAMIENTO DEL HECHO IMPONIBLEArt. 3º - A los fines indicados en esta ley se entenderá por enajenación la venta, permuta, cambio, expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.Tratándose de inmuebles, se considerará configurada la enajenación de los mismos cuando mediare boleto de compraventa u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesión o en su defecto en el momento en que este acto tenga lugar, aun cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de dominio.AUTOS: EDUARDO ANDREOLI SA (TFN A)

12. DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLEArt. 88 DR- Se considera precio de enajenación el que surja de la escritura traslativa de dominio o del respectivo boleto de compraventa o documento equivalente.El costo computable será el que resulte del procedimiento indicado en los artículos 55 de la ley.En ningún caso, para la determinación del precio de enajenación y el costo computable, se incluirá el importe de los intereses reales o presuntos.

13. RESPECTO DEL PRECIO DE VENTAArt. 28 DR- Cuando la transferencia de bienes se efectúe por un precio no determinado (permuta, dación en pago, etc.) se computará a los fines de la determinación de los resultados alcanzados por el impuesto, el valor de plaza de tales bienes a la fecha de la enajenación

14. RESPECTO DEL PRECIO DE VENTADEVENGADO EXIGIBLEArt. 23 DR- De acuerdo con lo dispuesto en el último párrafo del inciso a) del artículo 18 de la ley, podrá optarse por efectuar la imputación de las ganancias al ejercicio en el que opere su exigibilidad, cuando las mismas sean originadas por las siguientes operaciones:b) enajenación de bienes no comprendidos en el inciso a), cuando las cuotas de pago convenidas se hagan exigibles en más de un período fiscal;ESTABLECIMIENTO DESCOURS Y CABAUD S.A.I.C. (CNACAF SALAI)

15. RESPECTO DEL COSTO DE OBRAArt. 55 - Para practicar el balance impositivo, las existencias de inmuebles y obras en construcción que tengan el carácter de bienes de cambio deberán computarse por los importes que se determinen conforme las siguientes normas:a) Inmuebles adquiridos: Al valor de adquisición -incluidos los gastos necesarios para efectuar la operación- actualizado desde la fecha de compra hasta la fecha de cierre del ejercicio.b) Inmuebles construidos:Al valor del terreno, determinado de acuerdo al inciso anterior, se le adicionará el costo de construcción actualizado desde la fecha de finalización de la construcción hasta la fecha de cierre del ejercicio. El costo de construcción se establecerá actualizando los importes invertidos en la construcción, desde la fecha en que se hubieran realizado cada una de las inversiones hasta la fecha de finalización de la construcción.

16. RESPECTO DEL COSTO DE OBRAc) Obras en construcción:Al valor del terreno, determinado de acuerdo al inciso a), se le adicionará el importe que resulte de actualizar las sumas invertidas desde la fecha en que se efectuó la inversión hasta la fecha de cierre del ejercicio.d) Mejoras:El valor de las mejoras se determinará actualizando cada una de las sumas invertidas, desde la fecha en que se realizó la inversión hasta la fecha de finalización de las mejoras y el monto obtenido se actualizará desde esta última fecha hasta la fecha de cierre del ejercicio. Cuando se trate de mejoras en curso, las inversiones se actualizarán desde la fecha en que se efectuaron hasta la fecha de cierre del ejercicio.En los casos en que se enajenen algunos de los bienes comprendidos en el presente artículo, el costo a imputar será igual al valor impositivo que se les hubiere asignado en el inventario inicial correspondiente al ejercicio en que se realice la venta. Si se hubieran realizado inversiones desde el inicio del ejercicio hasta la fecha de venta, su importe se adicionará, sin actualizar, al precitado costo.A los fines de la actualización prevista en el presente artículo, los índices a aplicar serán los mencionados en el artículo 89.

17. RESPECTO DEL COSTO DE OBRA Art. 56 - A los fines de la valuación de las existencias de bienes de cambio, cuando pueda probarse en forma fehaciente que el costo en plaza de los bienes, a la fecha de cierre del ejercicio, es inferior al importe determinado de conformidad con lo establecido en los artículos 52 y 55, podrá asignarse a tales bienes el costo en plaza, sobre la base del valor que surja de la documentación probatoria. Para hacer uso de la presente opción, deberá informarse a la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA la metodología empleada para la determinación del costo en plaza, en oportunidad de la presentación de la declaración jurada correspondiente al ejercicio fiscal en el cual se hubiera empleado dicho costo para la valuación de las referidas existencias.

18. RESPECTO DEL COSTO DE OBRAINDIVIDUALIZACIÓNArt. 93 - Para el caso de venta de inmuebles que no tengan costo individual, por estar empadronados junto con otros formando una unidad o dentro de una fracción de tierra de mayor extensión, se establecerá la parte del costo que corresponda a la fracción vendida sobre la base de la proporción que la misma represente respecto de la:1.- superficie, 2.- alquiler o 3.- valor locativo del conjunto.

19. INTERESESArt. 48 - Cuando no se determine en forma expresa el tipo de interés, a los efectos del impuesto se presume, salvo prueba en contrario, que toda deuda, sea ésta la consecuencia de un préstamo, de venta de inmuebles, etcétera, devenga un tipo de interés no menor al fijado por el BANCO DE LA NACION ARGENTINA para descuentos comerciales, excepto el que corresponda a deudas con actualización legal, pactada o fijada judicialmente, en cuyo caso serán de aplicación los que resulten corrientes en plaza para ese tipo de operaciones, de acuerdo con lo que establezca la reglamentación.Si la deuda proviene de ventas de inmuebles a plazo, la presunción establecida en el párrafo anterior rige sin admitir prueba en contrario, aun cuando se estipule expresamente que la venta se realiza sin computar intereses.

20. LOTEOS CON FINES DE URBANIZACIÓN(BARRIOS CERRADOS Y CLUBES DE CAMPO)

21. LOTEOS CON FINES DE URBANIZACIONArt. 49 - Constituyen ganancias de la tercera categoría:d) Las derivadas de loteos con fines de urbanización (PRIMERA PARTE)

22. Art. 89 DR - A efectos de lo dispuesto por el inciso d) del artículo 49 de la ley, constituyen loteos con fines de urbanización aquellos en los que se verifique cualquiera de las siguientes condiciones:a) que del fraccionamiento de una misma fracción o unidad de tierra resulte un número de lotes superior a CINCUENTA (50);b) que en el término de DOS (2) años contados desde la fecha de iniciación efectiva de las ventas se enajenen -en forma parcial o global- más de CINCUENTA (50) lotes de una misma fracción o unidad de tierra, aunque correspondan a fraccionamientos efectuados en distintas épocas. En los casos en que esta condición (venta de más de CINCUENTA (50) lotes) se verifique en más de UN (1) período fiscal, el contribuyente deberá presentar o rectificar su o sus declaraciones juradas, incluyendo el resultado atribuible a cada ejercicio e ingresar el gravamen dejado de oblar con más la actualización que establece la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998, sin perjuicio de los intereses y demás accesorios que correspondan, dentro del plazo fijado para la presentación de la declaración relativa al ejercicio fiscal en que la referida condición se verifique. Los resultados provenientes de posteriores ventas de lotes de la misma fracción o unidad de tierra, estarán también alcanzados por el impuesto a las ganancias.

23. Los resultados provenientes de fraccio-namientos de tierra obtenidos por los contribuyentes comprendidos en el apartado 2) del artículo 2º de la ley, estarán alcanzados en todos los casos por el impuesto, se cumplan o no las condiciones previstas en el párrafo precedente.

24. DICTAMEN 64/95 (DAT) del 27/07/1995DICTAMEN 6/2005 (DAT) del 31/01/2005

25. REIG:El concepto de misma fracción o unidad de tierra debe entenderse con un sentido económico, de manera que aún cuando las distintas fracciones no provengan de la misma compra originaria o no sean linderas pero sí vecinas. Tal unidad debe entenderse verificada si la subdivisión corresponde al mismo conjunto urbanístico, identificándose el lugar con igual nombre y uniéndose los lotes a través del aprovechamiento común de los servicios, por ejemplo, de agua corriente o luz, con que se ofrece la venta.

26. COSTOS VINCULADOS AL LOTEOArt. 91 DR- Para establecer el resultado proveniente de la enajenación de inmuebles en lotes (loteos) a que se refiere el inciso d) del artículo 49 de la ley, el costo de los lotes que resulten del fraccionamiento comprenderá también el correspondiente a aquellas superficies de terreno que, de acuerdo con las normas dictadas por la autoridad competente, deben reservarse para usos públicos (calles, ochavas, plazas, etc.).El costo atribuible a las fracciones de terreno aludidas en el párrafo anterior, deberá distribuirse proporcionalmente entre el total de lotes que resulten del respectivo fraccionamiento, teniendo en cuenta: la superficie de cada uno de ellos.

27. LEY 13.512(PROPIEDAD HORIZONTAL)

28. Art. 49 - Constituyen ganancias de la tercera categoría:d)  Las provenientes de la edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen de la Ley Nº 13.512.(SEGUNDA PARTE)

29. Art. 90 DR - Las ganancias provenientes de la edificación y venta de inmuebles bajo el régimen de la Ley Nº 13.512 y sus modificaciones, se encuentran alcanzadas por el impuesto cualquiera fuere la cantidad de unidades construidas y aun cuando la enajenación se realice en forma individual, en block o antes de la finalización de la construcción.

30. NECESIDAD DE ÁNIMO DE LUCRODICTAMEN 23/70 (DATYJ)del 20/03/1970.DICTAMEN 66/82 (DATYJ)del 22/09/1982.DICTAMEN 80/96 (DAT) del 13/05/1996.

31. DESTINO DE LA AFECTACIÓNDICTAMEN 66/2003 (DAT) del 01/10/2004.DICTAMEN 72/2005 (DAT) del 23/11/2005.

32. OBRAS SOBRE INMUEBLES DE TERCEROS

33. Art. 74 - En el caso de construcciones, reconstrucciones y reparaciones de cualquier naturaleza para terceros, en que las operaciones generadoras del beneficioafecten a más de un período fiscal, el resultado bruto de las mismas deberá ser declarado de acuerdo con alguno de los siguientes métodos, a opción del contribuyente: a) Asignando a cada período fiscal el beneficio bruto que resulte de aplicar, sobre los importes cobrados, el porcentaje de ganancia bruta previsto por el contribuyente para toda la obra.Dicho coeficiente podrá ser modificado -para la parte correspondiente a ejercicios aún no declarados- en caso de evidente alteración de lo previsto al contratar.Los porcentajes a que se ha hecho referencia precedentemente se hallan sujetos a la aprobación de la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA.DICTAMEN 14/97 (DAT)del 02/04/1997.

34. b) Asignando a cada período fiscal el beneficio bruto que resulte de deducir del importe a cobrar por todos los trabajos realizados en el mismo, los gastos y demás elementos determinantes del costo de tales trabajos.b’) Cuando la determinación del beneficio en la forma indicada no fuera posible o resultare dificultosa, podrá calcularse la utilidad bruta contenida en lo construido siguiendo un procedimiento análogo al indicado en el inciso a).SAIACH CONSTRUCCIONESSATFN Sala A del 20/03/2000.

35. En los casos de los incisos a) y b), la diferencia en más o en menos que se obtenga en definitiva, resultante de comparar la utilidad bruta final de toda la obra con la establecida mediante alguno de los procedimientos indicados en dichos incisos, deberá incidir en el año en que la obra se concluya.Elegido un método, el mismo deberá ser aplicado a todas las obras, trabajos, etcétera, que efectúe el contribuyente y no podrá ser cambiado sin previa autorización expresa de la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA, la que determinará a partir de qué período fiscal podrá cambiarse el método.

36. En el caso de obras que afecten a DOS (2) períodos fiscales, pero su duración total no exceda de UN (1) año, el resultado podrá declararse en el ejercicio en que se termine la obra.La DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA, si lo considera justificado, podrá autorizar igual tratamiento para aquellas obras que demoren más de UN (1) año, cuando tal demora sea motivada por circunstancias especiales (huelga, falta de material, etc.).CIS SATFN Sala D del 01/08/2002.

37. FINGRACIAS