第一章　总论

第一章　总论 第三章应收和预付款项［本章内容］ 1.应收票据的核算 2.应收账款的核算 3.预付账款及其他应收款的核算 4.应收款项的减值

［学习目标］ 1.掌握各种应收和预付款项的确认和计量标准; 2.掌握应收票据的核算； 3.掌握应收账款的核算; 4.掌握应收款项减值的计量及核算。

应收及预付款项是指企业所拥有的将来收取货币资金或得到商品、劳务的各种权利。这些债权按其内容性质不同，可分为应收账款、应收票据、应收股利、应收利息、预付款项、其他应收款及长期应收款。应收及预付款项是指企业所拥有的将来收取货币资金或得到商品、劳务的各种权利。这些债权按其内容性质不同，可分为应收账款、应收票据、应收股利、应收利息、预付款项、其他应收款及长期应收款。企业发生的各项债权，应按实际发生的金额入账。本章讨论应收票据、应收账款、预付账款及其他应收款的核算。应收股利和应收利息在投资一章中讨论，长期应收款在收入一章中讨论。

第一节应收票据 一、应收票据的确认应收票据是指企业持有的、尚未到期兑现的商业票据。在我国会计上作为应收票据处理的是指企业因销售商品、产品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。

应收票据是企业的一项资产，因此确认应满足资产的确认条件，即：应收票据是企业的一项资产，因此确认应满足资产的确认条件，即：（1）符合资产的定义；（2）与该资源有关的经济利益很可能流入企业；（3）该资源的成本或价值能可靠的计量。对于因销售商品、产品、提供劳务而收到的商品汇票，在满足收入的确认条件时就同时满足上述确认条件，可以进行初始确认。对于其他原因收到的商业汇票，一般在收到汇票时就满足上述确认条件，因此应当在取得商业汇票时进行初始确认。

应收票据的分类： 1.按“是否可背书转让”，分为可背书转让票据、不可背书转让票据。在我国，都是可背书转让票据。 2.按“一年期为限”，分为短期应收票据、长期应收票据。在我国，都是短期应收票据，票据期限不超过6个月。 3.按“是否计息”，分为带息票据和不带息票据。 4.应收票据按承兑人的不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。

二、应收票据的计量 （一）应收票据的初始计量应收票据的初始计量应按照公允价值进行: 1.一般是企业为取得该票据而支付的对价。 2.在预计存续期内的合同现金流量的现值确定。应收票据的公允价值与票据到期值之间的差额应在该项票据在存续期内按一定的方法分期摊销计入各期利息费用。（二）应收票据的后续计量应收票据应当按摊余成本进行后续计量。我国企业对于企业因销售商品、产品、提供劳务而收到的商业票据由于期限短（一般不超过六个月），因而应收票据的初始确认金额与该票据的面值相等，因此一般都不考虑利息的摊销，但需要考虑减值。

三、应收票据的核算 （一）应收票据核算的账户设置 “应收票据” 应按不同的票据种类分别设置明细科目进行核算应收票据 ①到期收回的商业汇票账面金额 ②转让给其他单位商业汇票账面金额 ③向银行申办贴现的银行承兑汇票账面金额 ①收到的商业汇票的初始确认金额 ②资产负债表日应计提的利息余额：企业持有的商业汇票的票面金额

（二）应收票据业务的会计处理 • 时间 • 会计处理 • 取得时 • 借：应收票据 • 　贷：主营业务收入 • 　　　应交税金——应交增值税（销项税额）

时间 • 会计处理 • 持有期间 • 中途背书转让 • 借：在途物资或物资采购（发票金额） • 　　应交税金——应交增值税（进项税额） • 　贷：应收票据（票面金额） • 　借或贷：银行存款（差额） • 资产负债表日 • 借：应收票据（应计提的利息）或应收利息 • 　　贷：财务费用　

时间 • 会计处理 • 收到款 • 借：银行存款 • 　贷：应收票据 • 到期时 • 未收到款 • 借：应收账款 • 　　贷：应收票据

时间 • 会计处理付款方若未付款，则：借：应收账款贷：应收票据同时，按银行划转款项：借：短期借款—成本贷：银行存款 • 到期时已贴现的商业承兑汇票

例3-5 某企业2006年9月1日销售商品一批给A公司，货已发出，发票上注明的销售收入为100 000元，增值税额为17 000元。收到A公司交来的一张商业承兑汇票，期限为6个月，票面利率为10%。 1.2005年收到票据时相关的会计处理如下: 借：应收票据 117 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税金—应交增值税（销项税额） 17 000

注：该票据应收利息为1700÷12×6=5850， 故票据价值为117000+5850=122850 购买材料共应支付款项175500 所以该企业还应支付银行存款52650 2.若2006年12月3日,该企业购买材料一批,价值150 000元,增值税进项税额为25500元.该企业以上述商业承兑汇票票据到期价值,另银行存款52650支付材料购料款. 相关的会计处理如下: 借：物资采购　　150 000 应交税金——应交增值税（进项税额）25 500 贷：应收票据 117 000 银行存款 52 650 财务费用 5 850

3.若该企业持有票据至到期日2007年3月1日， （1）在2006年12月31日，资产负债表日，应计提9月-12月份共计4个月的票据利息3900元，会计分录为：借：应收票据(或应收利息) 3 900 贷：财务费用 3 900 此时应收票据账面余额为120 900 (2)到期日2007年3月1日，若付款方付款，收回款项，则收款金额=117 000×（1+10%÷12×6）=122 850（元）借：银行存款 122 850 贷：应收票据 120 900 财务费用 1 950

若付款方无力付款，则银行将汇票退回给企业，企业应进行如下的账务处理：若付款方无力付款，则银行将汇票退回给企业，企业应进行如下的账务处理：借：应收账款 122 850 贷：应收票据 120 900 财务费用 1 950

应收票据贴现的核算 （1）票据贴现的含义 “贴现”就是指票据持有人将未到期的商业汇票在背书后转让给金融机构，金融机构从票据到期值中扣除贴现利息后向其提前支付票款的行为。即：票据贴现值＝票据到期价值－贴现息

（2）票据贴现时相关数据的计算 贴现息＝票据到期价值× 贴现率（日利率）× 贴现天数票据到期价值＝票据面值+应收票据利息应收票据利息=应收票据票面金额×利率×期限〔注意：到期日的计算〕贴现天数＝贴现日至到期日实际天数－1 (承兑人在异地的,另加3天的划款日期)

应收票据的票面利率一般为年利率。当公式中“期限”采用天数时，公式中“利率”应采用日利率×（年利率÷360）；当公式中“期限”采用月数时，公式中“利率”应采用月利率×（年利率÷12） “期限”是指出票日至计息日之间的时间间隔。应收票据的期限在日常工作中有两种情形，根据具体的票据条件，可以用“日”表示，也可以用“月”表示。当应收票据期限按日表示时，公式中“期限”采用天数；当应收票据期限按月表示时，公式中“期限”采用月数。

采用天数时,按“算头不算尾”或“算尾不算头”的方式计算。到期日计算： ① 应收票据期限按日表示时，采用精确天数计算到期日，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。 ② 应收票据期限按月表示时，按出票日计算到期日。需要注意的是，月末出票，按对应月份最后一天确认到期日。

例如，某公司有一张面值为11700元，票面利率为12％，期限为90天的商业汇票，出票日为4月1日，公司持该票据于5月1日到银行贴现。银行贴现率为6％。公司可得贴现值计算如下：票据到期值＝11700×（1＋12％÷360×90）＝12051 票据到期日为6月30日（29+31+30）贴现天数为60天贴现息＝12051×6％÷360×60＝120.51（元）贴现所得＝12051－120.51＝11930.49（元）

时间 • 会计处理 • 持有期间贴现时 • 借：银行存款（票据贴现净额） • 　　贷：短期借款—成本（应收票据的的账面 • 余额） • 借或贷：短期借款—利息调整（两者差额） • 商业承兑汇票 • 银行承兑汇票 • 借：银行存款（票据贴现值） • 　　财务费用（差额） • 　贷：应收票据（账面余额）

时间 • 会计处理 • 已贴现商业承兑汇票到期时 • 付款方若如期付款借：短期借款—成本贷：应收票据（账面余额） • 借：应收账款 • 贷：应收票据 • 同时，按银行划转款项： • 借：短期借款—成本 • 贷：银行存款付款方若未付款

例题：某公司2005年3月1日取得面值为10 000元、3个月到期的不带息应收票据，当年4月1日即票据到期前两个月，该公司持该票据向银行贴现，贴现率为12%。假设该企业与承兑企业在同一票据交换区域内。（1）2005年3月1日取得该票据时：借：应收票据 10 000 贷：应收账款 10 000 （2）2005年4月1日将票据贴现时：该票据的到期值、贴现息和贴现净额计算如下：该票据到期日为6月1日，其贴现天数为61天（30+31+1-1）

票据到期价值= 10 000元 贴现息=10 000×12%×61÷360=203（元）贴现净额=10 000-203=9 797（元）根据上述计算结果，贴现时应进行的账务处理如下：借：银行存款 9 797 财务费用 203 贷：短期借款—成本 10 000 （3）2005年6月1日，票据到期日，若承兑人按时付款，则贴现企业应进行账务处理：借：短期借款—成本 10 000 贷：应收票据 10 000

若承兑人无力支付，银行将已贴现的票据退回申请贴现企业，并从贴现企业的银行存款账户中将票据款划回，则贴现企业的会计分录如下：若承兑人无力支付，银行将已贴现的票据退回申请贴现企业，并从贴现企业的银行存款账户中将票据款划回，则贴现企业的会计分录如下：借：应收账款 10 000 贷：应收票据 10 000 借：短期借款—成本 10 000 贷：银行存款 10 000 若承兑人无力支付，贴现企业银行存款账户余额只有6000元，则不足款项银行作为逾期贷款，贴现企业的会计分录如下：借：应收账款 10 000 贷：应收票据 10 000 借：短期借款—成本 6 000 贷：银行存款 6 000

第三节应收账款 一、应收账款的确认应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务,而获得的的客户将在未来支付现金或者其他资产的口头承诺。具体说来，应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项或代垫的运杂费。由于应收账款是因赊销业务而产生，因而在销售成立时既确认了销售收入，又确认了应收账款。

二、应收账款的计量 （一）应收账款的初始计量应收账款作为一项金融资产，通常应按公允价值进行初始计量。在一般情况下，应收账款的公允价值就是销售合同上规定的协议价款，由于应收账款的收款期较短（一般不超过一年），所以应收账款的公允价值计量可不考虑利息因素。但在确定应收账款的初始计量金额时，还要考虑折扣因素。 1.商业折扣,是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除。在商业折扣的情况下，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣以后的实际售价加以确认。商业折扣对应收账款入账金额的确认并无实质性影响。

2.现金折扣,是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日偿还货款而给予的一种折扣优待。这种折扣的条件，通常写成这样的方式：2/10，1/20，N/30（即10天内付款折扣2%，20天内付款折扣1%，30天内全价付款）。2.现金折扣,是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日偿还货款而给予的一种折扣优待。这种折扣的条件，通常写成这样的方式：2/10，1/20，N/30（即10天内付款折扣2%，20天内付款折扣1%，30天内全价付款）。在现金折扣情况下，应收账款入账金额的确认有两种处理方法可供选择，一种是总价法，另一种是净价法。我国目前的会计实务中，所采用的是总价法。

总价法是将未减现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账金额，这种方法把现金折扣理解为鼓励客户提早付款而获得的经济效益。销售方给予客户的现金折扣，从融资角度出发，属于一种理财费用，会计上应当作为财务费用处理。净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以记作应收账款的入账金额。这种方法是把客户取得折扣视为正常现象，认为一般客户都会提前付款，而将由于客户超过折扣期限而多收入的金额，视为提供信贷获得的收入，于收到账款时入账，作为冲减财务费用处理。

（二）应收账款的后续计量 应收账款初始计量后，应当按摊余成本进行后续计量。由于应收账款的初始计量一般不考虑利息因素，因此不存在摊销初始确认金额与到期日金额之间差额的摊销问题。但在每个资产负债表日是，应当对应收账款进行减值测试，确定是否需要计提减值准备。关于减值准备的计提在本章第四节讨论。

三、应收账款的核算 应收账款（一）应收账款核算的账户设置 ①应向购货单位收取的账款 ②代垫包装费、运杂费 ③商业承兑汇票到期而企业无力支付的款项 ①企业向购货单位收到的货款和代垫运费 ②企业的应收账款改用商业汇票结算时，收到的商业汇票 ④已冲减坏账准备的损失收回 ③已被确认为坏账损失的应收账款又收回货款余额：尚未收回的应收款余额：预收的账款

（二）应收账款业务的账务处理 1.对于工商企业由于销售商品或提供劳务而形成的应收账款，发生时按实际发生额入账：借：应收账款　贷：主营业务收入　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 2.收回应收账款，应按收到的款项：借：银行存款贷：应收账款

在有现金折扣的情况下：可以采用总价法，也可采用净价法进行核算：在有现金折扣的情况下：可以采用总价法，也可采用净价法进行核算：总价法下：（1）发生应收账款时：借：应收账款（未扣减现金折扣的金额）贷：主营业务收入等（2）在折扣期内收回款项时：借：银行存款（扣除折扣的金额）财务费用（发生的折扣金额）贷：应收账款（未扣减折扣的金额）（3）超过折扣期收回款项时：借：银行存款（未扣减折扣金额）贷：应收账款

总价法下账务处理流程图 应收帐款银行存款主营业务收入应交税金财务费用 ②超过折扣期内付款时总价总价净价 ①销售时总价 ③折扣期付款时总价折扣额

净价法下： （1）发生应收账款时：借：应收账款（扣减现金折扣的金额）贷：主营业务收入等（2）在折扣期内收回款项时：借：银行存款（扣除折扣的金额）贷：应收账款（扣减折扣的金额）（3）超过折扣期收回款项时：借：银行存款（未扣减折扣金额）贷：应收账款财务费用（未发生的折扣金额）

净价法下账务处理流程图 应收帐款银行存款主营业务收入应交税金财务费用 ②折扣期内付款时净价净价 ①销售时净价净价 ③超过折扣期付款时总价折扣额

总价法可以较好地反映销售的总过程，但在客户可能享受现金折扣的情况下，会引起高估应收账款和销售收入。例如，期末结账时，有些应收账款还没有超过折扣期限，企业无法确切地知道客户是否会享受现金折扣，如果有一部分可能会享受折扣，而账上并未作反映，结果便虚增了应收账款的余额。净价法可以避免总价法的不足，但在顾客没有享受现金折扣时，由于账上以净额入账，从而必须再查对原销售总额。期末结账时，对已经超过期限尚未付款的应收账款，按客户未享受的现金折扣进行调整，操作起来比较麻烦。

[例3-9] 某国有工业企业销售产品10 000元，规定的现金折扣条件为2/10，n/30，适用的增值税率为17%，产品交付并办妥托收手续。总价法下,编制如下会计分录：产品交付并办妥托收手续时: 借：应收账款 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税金——应交增值税（销项税额）1 700

如果上述货款在10天内收到，编制会计分录如下：如果上述货款在10天内收到，编制会计分录如下：借：银行存款 11 466 财务费用 234 贷：应收账款 11 700 如果超过了现金折扣的最后期限，则编制如下会计分录：借：银行存款 11 700 贷：应收账款 11 700

本例中，若采用净价法核算，则应编制如下的会计分录：本例中，若采用净价法核算，则应编制如下的会计分录：销售产品时：借：应收账款 11 466 贷：主营业务收入 9 766 应交税金——应交增值税（销项税额） 1 700 如果上述货款在10天内收到，编制会计分录如下：借：银行存款 11 466 贷：应收账款 11 466 如果超过了现金折扣的最后期限，则编制如下会计分录：借：银行存款 11 700 贷：应收账款 11 466 财务费用 234

3.应收账款的抵借 应收账款抵借是指持有应收账款的企业与银行等信贷机构订立合同，以应收账款作为担保品，在规定的期限内企业有权以一定额度为限借用资金的一种融资方式。应收账款抵押的经济实质是借款融资，其账务处理如下：（1）取得抵押借款时：借：银行存款（实际取得借款额）贷：短期借款（2）收到欠款偿还借款时：借：银行存款贷：应收账款借：短期借款财务费用（借款利息）贷：银行存款（实际还款额）

4.应收账款的出售 应收账款的出售是指企业将应收账款出售给信贷机构以筹集所需资金的一种方式。企业、债务人及银行之间的协议不附有追索权的,其账务处理如下：（1）出售应收账款收到款项时：借：银行存款（实际收款额）其他应收款-××金融机构(信贷机构预留的款项）财务费用（支付的手续费）坏账准备（该项应收账款已计提的减值）贷：应收账款（账面余额）借或贷：营业外支出或收入（差额）

（2）已出售的应收账款发生销售折扣、折让或销售退回（2）已出售的应收账款发生销售折扣、折让或销售退回借：主营业务收入贷：其他应收款（3）与信贷机构进行款项结算时：借：银行存款贷：其他应收款（或相反）企业在出售应收债权过程中如附有追索权，则与应收账款抵押措款账务处理相同。

[例3-11]某企业于2007年1月1日将500 000元的应收账款出售给当地某银行，该银行按应收账款面值的4％收取手续费，并按应收账款面值的5％预留账款，以备抵可能发生的销售折扣、折让或退回；2007年5月10日，该银行实收账款480 000元，发生销售折扣、折让和销售退回17 550元(含税金额，增值税率为17％)，实际发生坏账损失2 450元；2007年6月1日该企业与银行进行最后结算。根据上述资料，该企业会计处理如下：（1）2007年1月1日出售应收账款时：借：银行存款　 455 000 其他应收款 25 000 财务费用　 20 000 贷；应收账款 500 000

（2）2007年5月10日收到款项，实际发生销售折扣、折让和销售退回时：（2）2007年5月10日收到款项，实际发生销售折扣、折让和销售退回时：　借：产品销售收入　15 000 应交税金-应交增值税(销项税额)2 550 贷：其他应收款 17 550 （3）2007年6月1日与银行进行最后结算时借：银行存款　 7 450 贷：其他应收款　7 450

第三节预付账款及其他应收款 一、预付账款预付账款，是指企业按照购货合同或劳务合同规定，预先支付给供货方或提供劳务方的账款。预付货款情况不多的企业，也可以将预付的货款直接记入“应付账款”科目的借方，收到材料或商品时再予以转销。通过“应付账款”科目登记预付货款业务，会使应付账款的某些明细科目出现借方余额，在期末编制资产负债表时，“应付账款”所属明细科目有借方余额的，应将这部分借方余额在资产负债表的资产方列示。

二、其他应收款核算的内容 其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、长期应收款等经营活动以外的其他各种应收、暂付款项。主要包括：应收的各种赔款、罚款；应收出租包装物租金；应向职工收取的各种垫付款项；预付给内部单位和个人的备用金；存出的保证金。如租入包装物支付的押金；预付账款转入；其他各种应收、暂付款项。企业应定期对其他应收款进行检查，预计可能发生的坏账损失，并计提坏账准备。

第四节应收款项的减值 应收款项产生后，企业拥有了将来收取货币资金的权利，形成企业的一项金融资产。但对于这项金融资产而言，有可能无法收回或无法全额收回，即企业的应收款项存在可能发生减值的风险。因此需要定期对企业的应收款项账面价值进行估计，如果发现应收款项已经发生减值，应如实反映以保证会计信息的可靠性和相关性。一、应收款项减值的确认根据《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》的规定，企业在每个资产负债表日都应对应收款项的账面价值进行检查，如果有客观证据表明应收款项已经发生减值，就应当计提减值准备。

一、应收款项减值的确认 根据《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》的规定，企业在每个资产负债表日都应对应收款项的账面价值进行检查，如果有客观证据表明应收款项已经发生减值，就应当计提减值准备。表明应收款项已经发生减值的客观证据指这样的事项：在应收款项初始确认之后已经发生，并且对应收款项的预计未来现金流量产生影响，企业能够对该影响进行可靠计量。

第一章 总论