Download
1 / 23
230 likes | 436 Views
100 שנות קיבוץ עשור לקיבוץ המתחדש היבטי מס בהליך שיוך דירות. נדב שגיא, עורך דין (רו"ח) שגיא ושות', משרד עורכי-דין www.sagilaw.com. רקע - שיוך דירות לחברי הקיבוץ- מטרות עיקריות. ביטחון אישי לחבר ע"י העברת נכס מוחשי לרשותו והקטנת התלות של חבר הקיבוץ בקיבוץ.
E N D
100 שנות קיבוץ עשור לקיבוץ המתחדש היבטי מס בהליך שיוך דירות נדב שגיא, עורך דין (רו"ח) שגיא ושות', משרד עורכי-דין www.sagilaw.com
רקע - שיוך דירות לחברי הקיבוץ- מטרות עיקריות • ביטחון אישי לחבר ע"י העברת נכס מוחשי לרשותו והקטנת התלות של חבר הקיבוץ בקיבוץ. • צמיחה דמוגרפית –שיוך דירות לחברים יוצר בסיס המאפשר לקיבוץ להתאושש ולשגשג ולשמר את קיומו באמצעות קליטת דור חדש של חברי הקיבוץ. כפועל יוצא- הגדלת אוכלוסיית חברי הקיבוצים.
מהותו של השיוך הקנייני מבחינה משפטית ככלל, הקיבוץ הינו בעל זכות חכירה לדורות של המקרקעין עליו יושב הקיבוץ. מעמדו של חבר הקיבוץ בדירתו, קודם לשיוך הדירות, היה של בר-רשות. שיוך דירות, נועד לבצע מהלך של הפיכת חלק משטחי המגורים למגרשי מגורים והעברת הזכויות בהם לחברים, דבר המקבל ביטוי באמצעות הסכם חכירה מהוון לדורות בין החברים בקיבוץ לבין המינהל.
האבחנה בין שיוך דירות חוזי לבין שיוך דירות קנייני שיוך דירות חוזי מערכת הסכמים בין הקיבוץ לבין החברים הותיקים/נקלטים לקיבוץ אשר מעניקה, בשלב זה, זכות חוזית הכוללת זכות שימוש והנאה מלאים במקרקעין, מבלי להפנותם למינהל מקרקעי ישראל לשם חתימה על חוזי חכירה, וזאת כחלק בלתי נפרד מזכויות החברים בקיבוץ.
האבחנה בין שיוך דירות חוזי לבין שיוך דירות קנייני- המשך שיוך דירות קנייני - תהליך אשר בסופו מתבצע רישום הזכויות במינהל מקרקעי ישראל על שם החברים. עסקה אחת דו שלבית: הקיבוץ מוותר על זכויותיו במקרקעין המיועדים לשטחי המגורים וממליץ על החברים ללא תמורה. המהלך מושלם כאשר המינהל מחכיר את המקרקעין המיועדים לשטחי המגורים לחברי הקיבוץ באמצעות הסכם חכירה אשר נחתם בין המינהל לבין החברים. קיימת גישה של עסקה דו שלבית לפיה הקיבוץ מחזיר הזכויות למינהל והמינהל מחכיר לחברים המקרקעין. אולם, גישה זו אינה תואמת את עמדת רשות המיסים כפי שהובעה בעבר ואף אינה תואמת את דרישתו של המינהל להמצאת אישורי מיסים לעסקה בין הקיבוץ לחברים.
הקונפליקט בין החלטה 751 לבין החלטה 979 החלטה 751 החלטה זו מאפשרת בהתמלא תנאים מסוימים, החכרה בחכירה לדורות של מגרשי המגורים ודירות המגורים לחברי הקיבוץ. דמי החכירה נקבעים בהתאם לוותק החבר אך בשיעור שלא יפחת מ- 11%. חבר שהתקבל לחברות אחרי "היום הקובע" ישלם דמי חכירה מהוונים בשיעור של 91%.
הקונפליקט בין החלטה 751 לבין החלטה 979- המשך החלטה 979 הסוגיות הכרוכות בה נמצאות בדיונים ארוכים בבג"ץ. קובעת כי למשפחת חברים באגודה - תינתן זכות ראשונים לשיוך דירות. שיוך הדירותלמשפחות חברים באגודהאו ליורשים ייעשהללא תשלום נוסף למינהל. חבר המעוניין לרכוש את מלוא זכויות הבניה למגורים על המגרש ששויך אליו, ישלם למינהל סך של 33% מערך הקרקע בקיזוז הסכום ששולם למינהל בגין דמי חכירה (3.75%) וכן בקיזוז תשלומים בגין תוספות בניה, ככל ששולמו. משפחת חברים חדשה - תינתן זכאות לשיוך דירות וכן לקבלת חוזה חכירה עם מלוא הזכויות למגורים, בכפוף לתשלום 33% מערך הקרקע של המגרש, בקיזוז דמי החכירה ששולמו בגין חלקת המגורים.
הקונפליקט בין החלטה 751 לבין החלטה 979- המשך כך נוצר בעצם קונפליקט בין החברים הצעירים לבין החברים הוותיקים מאחר וכל מסלול מיטיב באופן יחסי עם קבוצת חברים נפרדת. יש לזכור, כי הקונפליקט מופחת משמעותית בפריפריה מאחר ובאזורים אלה מוענקים פטורים מדמי היוון. יצויין כי לשון ההחלטות אינה זהה וקיימת פרשנות שונה לעניין השלכות המס בקשר ליישומן של כ"א מההחלטות. על כן, ובין השאר על רקע הבג"ץ המתנהל בקיבוצים רבים אשר אינם יכולים לפנות למהלך השיוך הקנייני, נאלצים הקיבוצים וחבריהם לבחור בפתרון ביניים של שיוך חוזי.
השלכות המס- שיוך קנייני גישת העסקה אחת בין החבר למינהל והקיבוץ בהתאם לפסיקה לעניין ההרחבה הקהילתית, אין לראות בפעולת ההמלצה כמכירת זכות לקבל זכות במקרקעין או כמכירה של זכות להורות על מכירת זכות (ע"א 5332/08 עמוס גולן ועוד 39 אח' נ' מנהל מס שבח, ניתן ביום 16/08/2010 (טרם פורסם); 4071/02 קיבוץ מפלסים ואח' נ' מנהל משרד מיסוי מקרקעין, באר שבע, ניתן ביום 12/09/2006 (טרם פורסם)). על כן קיימת עסקה אחת במקרקעין של רכישת זכויות מהמינהל. גישת שתי עסקאות העסקה בין הקיבוץ למינהל הקיבוץ והמינהל פטורים ממס בהתאם לסעיף 60 לחוק מיסוי מקרקעין הקובע פטור בהעברה ללא תמורה למדינה ומוסדותיה. העסקה בין המינהל לחברי הקיבוץ כיום, כוללים ההסכמים בין הקיבוץ לחברים הוראה לפיה תידרש המלצת הקיבוץ להתקשרות החברים עם המינהל.
השלכות המס- שיוך קנייני- המשך גישה ראשונה: סיווג העסקה בכללותה כרכישת דירת מגורים וחישוב מס רכישה בהתאם היתרון: מס רכישה מופחת לדירת מגורים ודירת מגורים יחידה. גישה שנייה: חיוב מס רכישה לפי שווי המקרקעין ללא המבנה בטענה שהמחוברים דרך קבע מעולם לא היו חלק מהעסקה עם המינהל וזאת להבדיל מעסקה רגילה במקרקעין בה יחול הכלל הידוע של חישוב השווי לרבות המחוברים דרך של קבע למקרקעין. היתרון: שווי לחישוב מס הרכישה הוא נמוך מאחר והינו ללא שווי המבנה. החיסרון: מס רכישה בגובה 5% משווי ערך הקרקע.
השלכות המס- שיוך חוזי נקלטים לחברות במתכונת הנוכחית ההסכם עשוי להיות מסווג בידי רשות המסים כהסכם למכירת זכות במקרקעין לאור הגדרת "זכות במקרקעין" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג- 1963 הקובעת כדלקמן: "בעלות, או חכירה לתקופה העולה על עשרים וחמש שנים, בין שבדין ובין שביושר, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור; ולענין הרשאה במקרקעי ישראל - אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מעשרים וחמש שנים; " (ההדגשות אינן במקור נ.ש.)
השלכות המס- המשך • חשיפות המס הנובעות מסיווג כאמור הינה במספר מישורים כמפורט להלן: • מס שבח – הקיבוץ עשוי להתחייב במס שבח כפונקציה של שווי המגרשים לרבות מרכיב התשתיות, כאשר שיעור המס עשוי להיות מופחת בהנחה שמועד רכישת הזכויות הוא עובר לשנת 1948. • מע"מ – על העסקה עשוי לחול מע"מ בהיות הקיבוץ עוסק ואף בהיעדר סיווג כאמור כעסקת אקראי במקרקעין.
השלכות המס- המשך • סוגיית דמי השתתפות בתשתיות • מע"מ - תקבולים בגין השתתפות בתשתיות יהוו עסקה כהגדרתה בחוק מע"מ. המשמעות היא כי המצטרפים יתחייבו במע"מ אשר אותו לא יוכלו לקזז. • מס הכנסה – תקבולים בגין השתתפות בתשתיותיסווגו כהכנסה חייבת בידי הקיבוץ לכל דבר ועניין אף אם לא תסווג העסקה כמכירת זכות במקרקעין.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס - קליטת חברים כאמור, הקיבוץ מעוניין לקלוט חברים חדשים ומחויב לאפשר לחברים החדשים מדור ראוי ככל חבר קיבוץ ותיק. מכיוון שהקיבוץ אינו יכול לשאת בנטל עלויות הבנייה מוחלט כי הקיבוץ יעמיד עבור החברים החדשים מגרש לצורך מגורים. העמדת המגרש לחברים הינה ללא כל תמורה כחלק מזכויות החבר המחייבות זכות המדור בקיבוץ. זכויות החכירה ימשיכו ויוחזקו רק על ידי הקיבוץ כחלק מהסכם החכירה שלו מול ממ"י.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס- קליטת חברים -המשך כאמור במסגרת ההתקשרות החוזית הענפה ומורכבת בין הקיבוץ והחברים החדשים, תוקנה זכות מדור לחברים. הסכם הקבלה לחברות הסכם זה כאמור, מסדיר את עצם הקבלה של החברים החדשים, כחברים לכל דבר ועניין בקיבוץ בגינה ישלם כל חבר חדש לקיבוץ דמי השתתפות בגין ההשתתפות בהון האגודה בקיבוץ בלבד, ואלה מועברים על ידי הקיבוץ להון האגודה. קבלה לחברות בקיבוץ ותשלום דמי השתתפות בהון אגודה, דומה להקצאת מניות בחברה לבעלי מניותיה.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס- קליטת חברים- המשך קבלה לחברות אינה זכות במקרקעין כאמור, בהתאם להגדרת המונח בסעיף 1 לחוק, מהווה "זכות במקרקעין": "בעלות, או חכירה לתקופה העולה על עשרים וחמש שנים, בין שבדין ובין שביושר, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור; ולענין הרשאה במקרקעי ישראל אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מעשרים וחמש שנים;
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס- קליטת חברים-המשך • לטעמנו יש לערוך מערכת הסכמים תוך ניסוח זהיר של ההסכמות כך • שהזכות למדור ראוי לא תהווה זכות במקרקעין על פי אף אחת מהחלופות • המנויות בהגדרת המונח לעיל כמפורט להלן: • איננה מהווה בעלות, חכירה ואינה מהווה הרשאה להשתמש במקרקעין כבעלות או חכירה לתקופה האמורה. • חובת המגורים בקיבוץ הינה חובה המעוגנת בהסכם הקבלה - בהיעדר בית מגורים בקיבוץ, אין החברים יכולים לעמוד במחויבות הבסיסית הנדרשת מהם כחברי קיבוץ.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס- קליטת חברים- המשך טענה חלופית - הקבלה לחברות אינה מהווה מכירה כהגדרתה בחוק אף אם זכות למגורים בקיבוץ מהווה "זכות במקרקעין" הרי שגם אז לא מהווה קבלת החברים לקיבוץ מכירה כהגדרתה בחוק כמופרט להלן: סעיף 1 לחוק מגדיר את המונח"מכירה" כ: "לענין זכות במקרקעין, בין בתמורה ובין ללא תמורה - (1) הענקתה של זכות במקרקעין, העברתה, או ויתור עליה; (2) הענקתה של זכות לקבל זכות במקרקעין, וכן העברה או הסבה של זכות לקבל זכות במקרקעין או ויתור על זכות כאמור; (3) הענקתה של זכות להורות על הענקה, העברה או הסבה של זכות במקרקעין או על ויתור על זכות במקרקעין, וכן העברתה או הסבתה של זכות להורות כאמור או ויתור עליה; (4) פעולה באיגוד שהזכות המוקנית בה מקנה לבעליה כוח, יכולת או זכות לתפוש מקרקעין מסויימים של האיגוד בו מוקנית הזכות או אם אותה זכות מקנה לבעליה את הזכות לדרוש מאיגוד למסור לתפיסתו מקרקעין מסויימים;"(ההדגשות אינן במקור)
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס- קליטת חברים-המשך הקבלה לחברות בקיבוץ יכולה להיות מסווגת כמכירה לעניין החוק רק כפעולה באיגוד, באשר מהות ההתקשרות הנה הצטרפות למניין החברים בקיבוץ בתמורה להשקעה בהון האגודה. כך מוגדר המונח "פעולה באיגוד" בסעיף 1 לחוק: "פעולה באיגוד" - הענקת זכות באיגוד, הסבתה, העברתה או ויתור עליה, שינוי בזכויות הנובעות מזכות באיגוד והכל בין בתמורה ובין בלא תמורה, אך למעט הקצאה; לענין זה, "הקצאה" הנפקה של זכויות באיגוד שלא נרכשו על ידי האיגוד קודם לכן, אשר תמורתה, כולה או חלקה, לא שולמה למי מבעלי הזכויות באיגוד, במישרין או בעקיפין; " (ההדגשות אינן במקור נ.ש.) בהיות הקצאת זכות באיגוד ממועטת מהגדרת פעולה באיגוד, הרי שאין פעולה זו מהווה מכירה כהגדרתה בחוק. על כן בהיעדר מכירה אין כל תחולה לחוק. יש לציין כי לטעמנו קיבוץ אינו מהווה איגוד מקרקעין.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס-קליטת חברים-המשך תשלום מס רכישה ומס שבח בהתאם לשווי הזכות בפועל גם אם קיימת זכות המקרקעין הרי שהיא מדרגה נחותה באשר אין היא מהווה זכות ממין בעלות, חכירה או אף שכירות. על כן, במידה ויחויבו הרוכשים בתשלום מס רכישה והקיבוץ במס שבח בגין קליטתם לקיבוץ, על חיובם במס רכישה להיות בהתאמה לגובה סכום "הרכישה", לכאורה לכל היותר בהתאם לדמי ההשתתפות במועד הקליטה.
חובת דיווח • יתרונות הגילוי נאות • היעדר חשיפה פלילית • קבלת מסמך רשמי ממיסוי מקרקעין על רישום הזכות ע"ש החברים.
דרכים אפשריות להקטנת חבות המס-קליטת חברים-המשך שיוך דירות חוזי לחברים קיימים טענות דומות של חשיפות המס עומדות גם במקרה ומתבצע שיוך דירות חוזי לחברים הקיימים ולא רק למצטרפים החדשים. במקרים אלה אומנם יש שינוי בדמות ההסדר החוזי בין הקיבוץ לחבר, בגינו מקבל האחרון זכות למדור, אולם ככלל אין מדובר בשינוי בפועל שהרי במרבית המקרים אלו מדובר רק על עיגון בכתב של זכות קיימת. לטעמנו זהו שינוי ללא משמעות קניינית המעניק זכות שימוש והנאה בלבד והנו שלב ביניים בלבד בדרך לשיוך הקנייני כאשר זכות זו אינה יכולה לבוא בגדר מכירה של זכות במקרקעין, כהגדרת מונחים אלה בחוק מיסוי מקרקעין. למעלה מן הצורך יאמר, כי אף אם אכן מדובר במכירה של זכות במקרקעין, כך שחבות המס נמוכה.
ליצירת קשרנדב שגיא, עו"ד (רו"ח)Nadav@sagilaw.com077.6467030www.sagilaw.com
