计划审计工作准则讲解

1. 计划审计工作准则讲解 主讲人 于延琦 2006年9月 上海国家会计学院 yyq@lncpa.org.cn

2. 主讲人简介 • 辽宁省注册会计师协会 副秘书长 • 中国注册会计师执业准则起草组 成员 • 兼任 • 中国总会计师协会 副秘书长 • 东北财经大学MPAcc教育中心 教授

3. 目 录 第一节 概述 第二节 初步业务活动 第三节 总体审计策略 第四节 具体审计计划 第五节 审计过程中对计划的更改 第六节 指导、监督与复核 第七节 对计划审计工作的记录 第八节 与治理层和管理层的沟通 第九节 首次接受审计委托的 补充考虑

4. 第一节 概 述 • 本准则的制定背景和目的 • 本准则的框架和内容 • 本准则与其他准则的关系 • 新旧准则之间的对比

5. 第一节 概 述 • 关于本准则的制定背景和目的 • 充分的审计计划有助于 ☆关注重点审计领域 ☆ 及时发现和解决潜在问题 ☆ 恰当的工作分配、提供指导监督和复核 ☆ 协调其他注册会计师和专家的工作 ☆ 提高审计工作的有效性

6. 第一节 概 述 • 《中国注册会计师执业准则》体系强调 • 通过对被审计单位及其环境的了解，识别并评估重大错报风险； • 从而集中资源和力量，针对高风险的审计领域实施相应的审计程序，从而降低审计的检查风险，使审计风险降至可接受的低水平。 • 本准则在内容上体现了这一精神，旨在规范执行财务报表审计业务时进行计划审计工作 • 本准则强调项目负责人及项目组其他关键人员参与计划审计工作

7. 第一节 概 述 • 本准则的框架和内容 • 本准则共10章29条 • 第一章“总则”（第一条至第五条） • 第二章“初步业务活动”（第六条至第七条） • 第三章“总体审计策略”（第八条至第十二条） • 第四章“具体审计计划”（第十三条至第十五条） • 第五章“审计过程中对计划的更改”（第十六条至第十七条） • 第六章“指导、监督与复核”（第十八条至第十九条） • 第七章“对计划审计工作的记录”（第二十条至第二十四条） • 第八章“与治理层和管理层的沟通”（第二十五条至第二十六条） • 第九章“首次接受审计委托的补充考虑”（第二十七条至第二十八条） • 第十章“附则”（第二十九条）

8. 第一节 概 述 • 本准则与其他准则的关系 本准则属于《中国注册会计师鉴证业务基本准则》之下的具体准则，注册会计师在计划审计工作时，除了应当遵循本准则的各项要求以外，还应当遵循《中国注册会计师鉴证业务基本准则》所规定的各项相关要求 • 从总体上讲，本准则与以下准则直接紧密相关： • 《中国注册会计师审计准则(以下简称“审计准则”)第 1211号—了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》 • 《审计准则第1212号—对被审计单位使用服务机构的考虑》 • 《审计准则第1221号—重要性》 • 《审计准则第1231号—针对评估的重大错报风险实施的程序》 • 这些准则涵盖了注册会计师对被审计单位重大错报风险的评估和应对程序，因此注册会计师需要结合上述准则中的有关程序执行本准则

9. 第一节 概 述 • 其他准则中也涉及注册会计师针对特定项目应当在审计计划阶段（包括了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险）完成的审计程序，对此注册会计师需要考虑并予以执行，并按照相关准则要求形成审计工作记录。例如： • 《审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》 • 《审计准则第1324号——持续经营》 • 《审计准则第1142号——财务报表审计中对法律法规的考虑》 • 《审计准则第1323号——关联方》 • …… 这些准则对注册会计师针对这些特定项目在审计计划阶段应当执行的程序及其记录作出了规定

10. 新旧准则之间的对比

11. 新旧准则之间的对比

12. 计划审计工作 开展初步业务活动 制定总体审计策略 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 制定具体审计计划 针对评估的重大错报风险计划进一步审计程序

13. 第二节 初步业务活动 • 初步业务活动的目的（第七条） • 注册会计师开展初步业务活动有助于确保在计划审计工作时达到下列要求： • 注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力 • 不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况 • 与被审计单位不存在对业务约定条款的误解 初步业务活动是控制及降低审计风险的第一道、也是非常重要的屏障

14. 第二节 初步业务活动 • 初步业务活动的内容（第六条） • 注册会计师应当在本期审计业务开始时开展下列初步业务活动： • 1 针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序 • 2 评价遵守职业道德规范的情况，包括评价独立性 • 3 就业务约定条款与被审计单位达成一致理解

15. 第二节 初步业务活动 • 针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序 • 注册会计师应当按照《审计准则第1121号—历史财务信息审计的质量控制》及《审计准则第5101号—业务质量控制》（以下统称“质量控制准则”）的规定开展初步业务活动 ； • 会计师事务所可以区别首次接受委托和针对连续审计的情况制定不同的质量控制程序，以提高审计工作的效率及效果 ； • 在连续审计的情况下，注册会计师已经积累了一定的审计经验，因此在决定是否保持与某一客户的关系时，项目负责人通常重点考虑本期或上期审计中发现的重大事项，及其对保持该客户关系及审计业务的影响。

16. 第二节 初步业务活动 • 评价遵守职业道德规范的情况 • 质量控制准则包括了对保持独立性在内的有关职业道德规范，注册会计师应当按照其规定执行； • 职业道德规范要求项目组成员恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对审计过程中获知的信息保密； • 对于保持独立性，质量控制准则要求会计师事务所制定政策和程序，及项目负责人实施相应措施，以保持独立性。例如，会计师事务所应当每年至少一次向所有受独立性要求约束的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函

17. 第二节 初步业务活动 • 签订或修改审计业务约定书 • 在作出接受或保持客户关系及具体审计业务的决策后，注册会计师应当按照《审计准则第1111号—审计业务约定书》的规定，在审计业务开始前，与被审计单位就审计业务约定条款达成一致意见，签订或修改审计业务约定书，以避免双方对审计业务的理解产生分歧

18. 第二节 初步业务活动 • 初步业务活动的内容 • 由于在审计工作中情况会发生变化，注册会计师在审计业务的全过程中均应考虑针对保持客户关系和具体审计业务实施的质量控制程序以及评价遵守职业道德的情况。 • 例如，在现场审计过程中，如果注册会计师发现财务报表存在舞弊，使其对管理层、治理层的胜任能力或诚信产生了极大疑虑，则注册会计师需要针对这一新情况，考虑并在必要时重新实施相应的质量控制程序，以决定是否继续保持客户关系及其该项业务

19. 第二节 初步业务活动 • 初步业务活动的内容 • 虽然保持客户关系及具体审计业务和评价职业道德的工作贯穿审计业务的全过程，但是初始进行这两项活动需要安排在其它重要审计工作之前，以确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力，且不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿等情况

20. 第三节总体审计策略 • 注册会计师应当为审计工作制定总体审计策略（第8条） • 总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划（第9条） • 总体审计策略的详略程度应当随被审计单位的规模及该项审计业务的复杂程度的不同而变化。在小型被审计单位审计中，全部审计工作可能由一个很小的审计项目组执行，项目组成员间容易沟通和协调，总体审计策略可以相对简单 （第12条）

21. 第三节总体审计策略 • 制定总体审计策略时考虑的事项（第9条） • 界定审计范围 • 明确报告目标、时间安排及所需沟通 • 审计方向 • 总体审计策略中包括的内容（第10条） • 恰当地反映以上考虑的事项； • 资源调配计划

22. 第三节总体审计策略 • 界定审计范围（第9条） • 确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围

23. 审计工作范围的记录模式范例

24. 第三节总体审计策略 • 报告目标、时间安排及所需沟通 • 总体审计策略的制定应当包括明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间安排和所需沟通的性质，包括提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等

25. 报告目标、时间安排及所需沟通的记录模式范例报告目标、时间安排及所需沟通的记录模式范例

26. 报告目标、时间安排及所需沟通的记录模式范例报告目标、时间安排及所需沟通的记录模式范例

27. 第三节总体审计策略 • 审计方向 • 总体审计策略的制定应当包括考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向： • 重要性方面。包括在计划阶段确定重要性、为组成部分确定重要性且与组成部分的注册会计师沟通、审计过程中重新考虑重要性； • 初步识别重要的组成部分和账户余额； • 重大错报风险较高的审计领域； • 评估的重大错报风险对在财务报表整体层面进行指导、监督及复核的影响； • 项目组人员的选择、工作分工以及项目预算；

28. 第三节总体审计策略 • 总体审计策略的制定应当包括考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向（续）： • 向项目组成员强调保持疑问态度以及在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑的必要性 ； • 以往审计中对内部控制的运行有效性评价的结果，包括所识别的控制缺陷的性质及应对措施 ； • 管理层对设计和实施健全的内部控制承诺的相关证据，包括这些内部控制得以适当记录的证据 ； • 业务交易量规模，以基于审计效率的考虑确定是否依赖内部控制；

29. 第三节总体审计策略 • 总体审计策略的制定应当包括考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向（续）： • 被审计单位的内部控制对企业良好运行的重要性 ； • 影响被审计单位的重大经营方面的发展，包括信息技术和业务流程的变化，关键管理人员变化，以及收购，兼并和分立； • 重大行业进展，如行业法规变化和新的报告规定 ； • 会计准则及会计制度的变化 ； • 其他重大变化，如影响被审计单位的法律环境的变化 。

30. 第三节总体审计策略 • 制定总体审计策略时考虑的事项 • 在制定总体审计策略时，注册会计师还应考虑初步业务活动的结果，以及为被审计单位提供其他服务时所获得的经验（第9条第3款） • 例如，在初步业务活动中对被审计单位声誉、业务及行业性质、所有权结构等的了解可以帮助注册会计师制定总体审计策略

31. 第三节总体审计策略 • 总体审计策略中包括的内容 • 总体审计策略需要恰当的反映本准则第九条要求的注册会计师应考虑的事项。主要内容包括： • 审计工作范围； • 报告目标、时间安排及所需沟通； • 审计方向。 • 针对本准则第九条确定的事项，注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明资源调配计划。 • 总体审计策略的范例，请详见附件一

32. 第三节总体审计策略 • 总体审计策略中包括的内容(续) • 资源调配方面需要说明下列内容 ： • 向具体审计领域调配的资源，包括： • 向高风险领域分派有适当经验的项目组成员； • 就复杂的问题利用专家工作等。 • 向具体审计领域分配资源的数量，包括： • 安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量； • 对其他注册会计师工作的复核范围； • 对高风险领域安排的审计时间预算等 （第10条）

33. 第三节总体审计策略 • 资源调配方面需要说明下列内容(续) ： • 何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等； • 如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括： • 预期何时召开项目组预备会和总结会； • 预期项目负责人和经理如何进行复核； • 是否需要实施项目质量控制复核等

34. 第四节 具体审计计划 • 具体审计计划与总体审计策略的关系 • 制定具体审计计划时需要执行的审计程序 • 具体审计计划包括的内容

35. 第四节 具体审计计划 • 具体审计计划与总体审计策略的关系 • 总体审计策略一经制定，注册会计师应当针对总体审计策略中所识别的不同事项，制定具体审计计划 ，并考虑通过有效利用审计资源以实现审计目标（第11条） • 虽然编制总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前，但是两项计划活动并不是孤立、不连续的过程，而是内在紧密联系的，对其中一项的决定可能会影响、甚至改变对另外一项的决定

36. 第四节 具体审计计划 • 具体审计计划与总体审计策略的关系(续) • 例如，注册会计师在了解被审计单位及其环境的过程中，注意到被审计单位对主要业务的处理依赖复杂的自动化信息系统，因此计算机信息系统的可靠性及有效性对其经营、管理、决策以及编制可靠的财务报告具有重大影响，对此，注册会计师可能会在具体审计计划中制定相应的审计程序，并相应调整总体审计策略的内容，作出利用信息风险管理专家的工作的决定

37. 第四节 具体审计计划 • 具体审计计划与总体审计策略的关系(续) • 注册会计师应当根据实施风险评估程序的结果，对总体审计策略的内容予以调整（第10条第2款） • 在具体实务中，注册会计师将制定总体审计策略和具体审计计划相结合进行可能会使计划审计工作更有效率及效果，并且注册会计师也可以采用将总体审计策略和具体审计计划合并为一份审计计划文件的方式

38. 第四节 具体审计计划 • 制定具体审计计划时需要执行的审计程序 • 《审计准则第1211号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》中要求执行的审计程序； • 针对重大错报风险，计划进一步审计程序的性质、时间和范围； • 计划其他审计程序，例如阅读含有已审计财务报表的文件中的其他信息，寻求与被审计单位律师直接沟通等

39. 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 了解被审计单位及其环境(不包括内部控制) 了解内部控制 对风险评估及审计计划的讨论 评估重大错报 风险 财务报表 层次 • 了解被审计单位的行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素 • 性质 • 对会计政策的选择和运用 • 目标、战略以及相关经营风险 • 财务业绩的衡量和评价 • 控制环境； • 被审计单位的风险评估过程 • 信息系统与沟通 • 控制活动 • 对控制的监督 • 被审计单位面临的经营风险； • 财务报表容易发生错报的领域；以及 • 错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性 认定层次（各类交易、账户余额、列报（包括披露） 实施风险评估程序

40. 第四节 具体审计计划 • 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 • 注册会计师应当实施下列风险评估程序以了解被审计单位及其环境： • 询问被审计单位管理层和内部其他相关人员； • 分析程序； • 观察和检查。 • 注册会计师应当实施下列风险评估程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据： • 询问被审计单位的人员； • 观察特定控制的运用； • 检查文件和报告； • 追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）

41. 第四节 具体审计计划 • 了解被审计单位及其环境 • 了解被审计单位及其环境包括： • 行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素； • 被审计单位的性质； • 会计政策的选择和运用； • 目标、战略及相关经营风险； • 财务业绩的衡量和评价

42. 监控 信息与沟通 控制活动 风险评估 控制环境 内部控制 目标 有效率且有效果的使用公司资源 财务报告的可靠性 遵循适用的法律、法规 返回

43. 第四节 具体审计计划 • 了解内部控制 • 可以在评价控制设计和是否得到执行的同时，测试控制运行的有效性，以提高审计效率

44. 第四节 具体审计计划 • 对风险评估及审计计划的讨论 • 内容包括讨论被审计单位的： • 经营风险 • 财务报表容易发生错报的领域 • 发生错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。 • 项目组的关键成员及专家（如有）均应参加讨论 • 强调保持职业怀疑态度

45. 评估重大错报风险 计划进一步审计程序的总体方案 评估重大错报风险 确定总体应对措施 财务报表 层次 综合性方案 认定层次（各类交易、账户余额、列报（包括披露） 实质性方案

46. 确定总体应对措施 • 与财务报表整体存在广泛联系 • 可能影响多项认定，但难以界定于某类交易、账户余额、列报的具体认定 评估的财务报表层次的重大错报风险 确定总体应对措施 • 强调保持职业怀疑态度； • 分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作； • 提供更多的督导； • 注意使某些程序不被管理层预见或事先了解； • 对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。

47. 第四节 具体审计计划 • 确定总体应对措施 - 举例 • 评估的财务报表层次的重大错报风险包括： • 被审计单位的某些高层管理人员拥有直接在会计系统中更改会计记录的权限。 • 确定总体应对措施 • 项目组将获取所有可以更改会计记录的人员名单及其职责，并运用计算机辅助审计技术审阅所有涉及金额超过人民币500,000元以上的会计分录。 • 对进一步审计程序的总体方案的影响 • 审计经理将负责审阅所有金额人民币500,000元以上的会计分录

48. 第四节 具体审计计划 • 评估的认定层次的重大错报风险 • 注册会计师需要考虑并记录以下内容： • 将识别的风险连续编号，以达到与后面所述的计划矩阵相互索引的目的； • 识别的风险及相关控制，必要时，可索引至具体审计计划中的相关内容； • 将识别的重大错报风险与特定的某类交易、账户余额及列报相联系； • 评估风险是否为特别风险及确定为特别风险的原因； • 评估重大错报风险水平

49. 评估的认定层次的重大错报风险记录模式范例

50. 第四节 具体审计计划 • 针对重大错报风险计划进一步审计程序 • 包括： • 计划进一步审计程序的总体方案 • 计划拟实施的具体审计程序（包括进一步审计程序的性质、时间和范围）