Corso in “Tributi, paghe e contributi” Lezione del 1° luglio 2011 Dott.ssa Giusi Fulghesu

1. I REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE. I REDDITI DI IMPRESA. I COMPONENTI POSITIVI E NEGATIVI DEL REDDITO DI IMPRESA. I PRINCIPI GENERALI PER LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO DI IMPRESA. Corso in “Tributi, paghe e contributi” Lezione del 1° luglio 2011 Dott.ssa Giusi Fulghesu

2. Obiettivi didattici • Definizione nozione di redditi di lavoro dipendente • Individuazione criteri generali di determinazione dei redditi di lavoro dipendente • Definizione nozione di reddito di impresa • Individuazione principi generali che presiedono alla determinazione del reddito di impresa • Componenti positivi e negativi del reddito di impresa

3. I REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE

4. Nozione di reddito di lavoro dipendente I redditi di lavoro dipendente sono quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri, compreso il lavoro a domicilio quando è considerato lavoro dipendente secondo le norme della legislazione sul lavoro (art. 49, co. 1, Tuir).

5. La definizione fiscale riecheggia l'art. 2094 c.c., che definisce lavoratore dipendente chi lavora alle dipendenze e sotto la direzione dell'imprenditore.

6. Tuttavia, tra la normativa civilistica e quella fiscale vi è una evidente discrasia. Dalla nozione fiscale di reddito di lavoro dipendente è stato omesso il riferimento alla collaborazione del prestatore di lavoro nell’impresa e a favore dell’imprenditore, al fine di evitare l’esclusione di taluni redditi di lavoro da questa categoria reddituale.

7. Sono infatti redditi di lavoro dipendente • Proventi percepiti dai dipendenti dello Stato o altri enti pubblici non economici • Proventi percepiti dai lavoratori domestici • Proventi percepiti da tutti coloro che operano alle dipendenze di soggetti non qualificabili come imprenditori

8. La nozione di lavoro dipendente elaborata dalla normativa fiscale ha costituito un modello per la legislazione previdenziale al fine di garantire uniformità di applicazione del prelievo tributario e previdenziale (a seguito art. 12, dlgs 314/1977).

9. Lavoro a domicilio Figura ibrida, per qualche verso comparabile con l’esercizio della piccola impresa (auto-organizzazione del lavoratore, utilizzo di fattori produttivi) che rientra nella nozione fiscale di rld quando vi è subordinazione tecnica del lavoratore rispetto all’imprenditore.

10. Art. 49, co.2, Tuir Redditi definiti di lavoro dipendente, che pur non rappresentando il compenso di prestazioni lavorative, sono ricollegati allo status di lavoratore dipendente. Norma derogatoria rispetto alla ratio generale della categoria ispirata ad esigenze di uniformità di trattamento di fenomeni reddituali assimilabili.

11. … segue • interessi moratori e della rivalutazione monetaria corrisposti al lavoratore dipendente per la diminuzione del credito connesso allo svolgimento dell'attività lavorativa, dovuti in base a sentenza (ai sensi art. 429, ult. co., c.p.c.), nonché eventualmente in base ad accordo negoziale con il datore di lavoro (perlopiù in ragione di una transazione)

12. … segue • Pensioni di ogni genere ed assegni ad esse equiparati (anche pensioni di professionisti ed imprenditori, pensioni dovute ai superstiti di un lavoratore deceduto)

13. Redditi assimilati (art. 50 Tuir) • Fattispecie reddituali in cui manca il collegamento con la prestazione lavorativa • Fattispecie reddituali in riferimento alle quali manca il vincolo di subordinazione • Compensi riconducibili al lavoro dipendente ma non corrisposti dal datore di lavoro

14. Fattispecie reddituali in cui manca il collegamento con la prestazione lavorativa • Rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato costituite a titolo oneroso (art. 50, lett. h) • Prestazioni pensionistiche della previdenza complementare, di cui al dlgs 21.4.1993, n. 124, comunque erogate (art. 50, lett. h bis).

15. … segue • Assegni periodici comunque denominati alla cui produzione non concorrono né capitale né lavoro (art. 50, lett. i) • Es. assegni periodici corrisposti al coniuge in conseguenza di separazionelegale ed effettiva, di scioglimento od annullamento di matrimonio o di cessazione dei suoi effetti civili, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell'autorità giudiziaria

16. Fattispecie reddituali inriferimento alle quali manca il vincolo di subordinazione • Compensi percepiti dai soci di società cooperative (ari. 50, lett. a), purché iscritte nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione • Compensi di amministratori o sindaci di enti o società • Remunerazioni dei sacerdoti • Compensi per collaborazioni con riviste e giornali

17. … segue • Somme corrisposte a titolo di borsa di studio o per fini di studio o di addestramento professionale • Compensi per l'attività intramuraria svolta in qualità di libero professionista dal personale dipendente del SSN (assunti nella misura del 75%) • Gettoni di presenza ed altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni

18. … segue • Compensi dei membri commissioni tributarie e dei giudici di pace • Indennità percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo • Compensi dei lavoratori socialmente utili in conformità a specifiche disposizioni normative

19. … segue I redditi di collaborazione coordinata e continuativa Tali redditi erano redditi di lavoro autonomo prima della modifica introdotta all’art. 50 Tuir dalla legge 342/2000. Tra di essi rientrano i compensi ai lavoratori “a progetto” (dlgs 276/2003 - attuazione legge Biagi)

20. Compensi riconducibili al lavoro dipendente ma non corrisposti dal datore di lavoro • Compensi per la partecipazione a comitati tecnici, organi collegiali, commissioni esami, organi consultivi di enti pubblici e privati Si tratta di somme erogate da soggetti diversi dal datore di lavoro per incarichi svolti in relazione e in dipendenza del rapporto di lavoro perlopiù sulla base di un ordine di servizio • Indennità previdenziali dovute dall’Inps (malattia, maternità, disoccupazione) e dall’Inail (inabilitazione temporanea)

21. Criteri generali di determinazione del reddito di lavoro dipendente • Principio della omnicomprensività • Assunzione delle somme “al lordo” • Principio di cassa

22. Principio di omnicomprensività (art. 51 Tuir) Si considerano tutti i proventi in denaro e in natura percepiti nel corso del periodo di imposta in relazione al rapporto di lavoro dipendente, comprese le liberalità, anche a prescindere pertanto dalla sussistenza di un carattere retributivo o sinallagmatico con la prestazione di lavoro (indennità, Tfr, interessi, etc.).

23. Ai fini della imponibilità occorre comunque che il provento presenti un carattere reddituale, dovendo escludersi la tassazione delle somme o dei valori aventi un carattere patrimoniale.

24. Esempi • Ha natura patrimoniale il risarcimento di perdite patrimoniali dovute alla svolgimento della attività lavorativa (risarcimento per la distruzione dell’autovettura o le spese mediche per infortunio sul lavoro) • Ha natura reddituale il risarcimento per la perdita di introiti aventi natura reddituale (indennità giornaliera Inail che sostituisce la remunerazione ordinaria in caso di infortunio)

25. … segue Redditi in natura e fringe benefit I compensi in natura sono talvolta denominati fringe benefit, in quanto si tratta di vantaggi concessi in aggiunta alla normale retribuzione in danaro, attribuiti a categorie di lavoratori (per lo più dirigenti), in aggiunta alla normale retribuzione in danaro.

26. Alcuni sono stati ideati per fini di elusione fiscale. Ma sovente sono sorti per incentivare la produttività dei dipendenti, per legarli all'impresa, per motivi di prestigio dell'impresa. Es: uso privato di autovetture aziendali, di telefoni cellulari, speciali assicurazioni contro la malattia o la vecchiaia, mense scontate, attività dopolavoristiche e ricreative, uso di abitazioni di servizio, doni in natura, contributi scolastici, iscrizioni a club, etc.

27. I fringe benefit possono essere dati al lavoratore sia dal datore di lavoro sia da terzi e possono fruirne anche i familiari del lavoratore, ma sono sempre tassati come redditi del lavoratore.

28. Nella determinazione dell’imponibile sono quantificati in base al valore normale (prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni ai grossisti ex art. 9 Tuir),

29. Ai fini di semplificazione, se il valore complessivo dei fringe benefit è inferiore a €258,23 non concorre a formare il reddito imponibile (art. 51, co. 3, ultimo periodo).

30. Determinazione “al lordo” Irrilevanza fiscale dei costi di produzione sopportati dal lavoratore in relazione allo svolgimento della propria attività (es. spese di trasporto, aggiornamenti professionali, costi di telecomunicazioni, etc.).

31. Perciò, le spese effettivamente sostenute dal lavoratore non sono deducibili. In luogo della deduzione delle spese effettivamente sostenute, il legislatore prevede una detrazione forfetaria dall’imposta lorda.

32. Ratio del principio • ragioni di semplificazione applicativa: si vuole evitare ai lavoratori oneri di documentazione e di contabilità • finalità antielusive: si vuole impedire che vengano dedotte spese non inerenti

33. Principio di cassa I redditi di lavoro non sono imponibili quando maturano ma nel periodo di imposta in cui sono percepiti. Per ragioni di semplificazione dei conteggi rientrano nel periodo d’imposta i redditi percepiti entro il 12 gennaio del periodo successivo a quello cui si riferiscono.

34. Esclusioni di alcuni proventi dalla base imponibile La base imponibile del lavoro dipendente è delimitata anche attraverso l’elencazione tassativa delle somme e dei valori che non concorrono a formare il reddito, benché percepiti in relazione al rapporto di lavoro subordinato. Si tratta di proventi che vengono esclusi per ragioni di opportunità sociale, in quanto in linea di principio non costituiscono un arricchimento per il lavoratore, bensì rispondono ad esigenze di protezione o di tutela di bisogni fondamentali della personalità e della dignità individuale.

35. Esempi • Contributi che il datore di lavoro versa per l’assistenza, la previdenza e la sanità • Prestazioni di servizi di trasporto collettivo • Prestazioni di vitto (es. mensa aziendale/importo non superiore a Euro 5,29 al giorno) • Mance degli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers)

36. … segue Disciplina fiscale delle stock option Le azioni attribuite, con funzione retributiva, alla generalità dei dipendenti (c.d. piani di azionariato diffuso), non sono tassate, ma solo nei limiti di un importo di 2065,83 Euro, ed a condizione che non siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o comunque cedute prima che siano trascorsi almeno tre anni dalla percezione. Se le azioni sono cedute prima del triennio, l'importo che non ha concorso a formare il reddito al momento dell'acquisto è assoggettato a tassazione nel periodo d'imposta in cui avviene la cessione.

37. I rimborsi spese • Qualora il lavoratore presti la propria attività in un comune diverso da quello dove è ubicata l'abituale sede di lavoro, è previsto che i rimborsi spese effettuati dal datore di lavoro a favore del lavoratore medesimo siano fiscalmente irrilevanti e dunque non concorrano a formare il reddito imponibile.

38. … segue • Le spese di vitto ed alloggio e di trasporto (aereo, treno, autovettura,nave, etc.) devono essere oggetto di una rendicontazione analitica (c.d. rendiconto "a piè di lista"). Per i trasporti aerei e ferroviari è ritenuta sufficiente la presentazione del biglietto di viaggio; per gli spostamenti con autovettura il rimborso è ammesso sulla base delle tariffe chilometriche Aci.

39. I rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente in occasione delle trasferte o missioni non costituiscono reddito fino all'importo giornaliero di € 15,49 per le trasferte in Italia e di € 25,82 per le trasferte all'estero.

40. indennità forfetaria di trasferta al lavoratore, che non è imponibile come reddito di lavoro dipendente nel limite di € 46,48 al giorno in Italia e di € 77,47 per l'estero • indennità riguardanti le trasferte nell'ambito del territorio comunale sono sempre considerate come reddito di lavoro dipendente, salvo il caso dei rimborsi per spese di trasporto comprovati da documenti provenienti dal vettore.

41. Generalità dello strumento della ritenuta d’acconto nei redditi di lavoro dipendente La tassazione del reddito di lavoro dipendente viene usualmente realizzata tramite il meccanismo delle ritenute alla fonte a titolo di acconto.

42. La ritenuta d'acconto costituisce una prestazione a carattere provvisorio operata dal datore di lavoro in qualità di sostituto d'imposta e funzionale a consentire un'anticipazione del prelievo tributario così da garantire la migliore tutela dell'interesse fiscale. Ed infatti, l'istituto della ritenuta persegue l’obiettivo di consentire il prelievo del tributo nel luogo più vicino alla fonte reddituale e nel momento più prossimo alla percezione del reddito, favorendo l’accertamento del reddito complessivo del percipiente e garantendo l'adempimento del tributo.

43. I REDDITI DI IMPRESA

44. Nozione di reddito di impresa La disciplina del reddito di impresa è collocata all’interno della disciplina dell’Ires, ma le stesse norme valgono anche per gli imprenditori individuali e per le società di persone

45. Sotto il profilo fiscale l’espressione “reddito di impresa” equivale a “reddito di impresa commerciale”. Quindi, quando si parla di impresa tout court, ci si riferisce all’impresa commerciale.

46. Art. 55 Tuir Sono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali. L’art. 55 chiarisce subito che con tale espressione si intende l’esercizio per forma abituale ancorché non esclusiva, delle attività indicate dall’art. 2195 c.c. e delle attività indicate alle lettere b) e c) dell’art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti (attività di allevamento, manipolazione, trasformazione e alienazione di prodotti agricoli e zootecnici), anche se non organizzate in forma di impresa.

47. Sono altresì redditi di impresa i redditi derivanti • da attività organizzate in forma d’impresa dirette alla prestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195; • dallo sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni; • da attività agricole quando esercitate da soggetti “commerciali”

48. Art. 2195 c.c. Sono commerciali le attività: • industriale diretta alla produzione di beni o servizi • intermediaria nella circolazione di beni • di trasporto • bancaria e assicurativa • ausiliarie delle precedenti

49. L’attività deve essere abituale, e cioè esercitata con regolarità e stabilità, anche se non in via esclusiva (attività part-time) e senza una rigorosa continuità (attività stagionali).

50. Rilevanza organizzazione di impresa Per le attività di cui all’art. 2195 c.c.: è irrilevante l’organizzazione in forma di impresa, e cioè una “etero-organizzazione” dell’attività. Diversamente da quanto disposto civilisticamente, sotto il profilo fiscale possono esservi imprenditori senza organizzazione di impresa (es. agenti e rappresentanti di commercio).