交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融资产

1. 三类金融资产比较 • 交易性金融资产 • 持有至到期投资 • 可供出售金融资产 小组成员：杨利芬 符婷婷 陈萍 周扬 李彩红

2. 区别 • 定义 • 1）交易性金融资产： • 主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资 产，如购入的股票、债券、基金等。为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目。 • 2）持有至到期投资： • a)是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企 业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持至到期投资。按照付息方式的不同，可分为两种类型，即分期付息、一次还本债券和到期一次还本付息债券。

3. b)本科目应当按照持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”进行明细核算。其中，“利息调整”实际上反映企业债券投资溢价和折价的相应摊销b)本科目应当按照持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”进行明细核算。其中，“利息调整”实际上反映企业债券投资溢价和折价的相应摊销 3）可供出售金融资产： 指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产： （a）贷款和应收款项；（b）持有至到期投资；（c）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。例如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。

4. 取得时的会计处理 • 1）交易性金融资产 • 应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产——成本”科目。取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目。取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入”投资收益”。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。

5. 2）持有至到期投资 企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“持有至到期投资--成本”，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资--利息调整”。 3）可供出售金融资产 企业取得的可供出售金融资产为股票投资的，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。 企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息；借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。

6. 持有期间的会计处理： • 1）交易性金融资产 • 企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，应当确认为应收项目，记入"应收股利"或"应收利息"科目，并计入当期投资收益。 • 资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值与其账面余额的差额，借记或贷记"交易性金融资产——公允价值变动"科目，贷记或借记"公允价值变动损益"科目。

7. 2）持有至到期投资 资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资--利息调整”。 　　持有至到期投资为一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目“持有至到期投资--应计利息”，持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资--应计利息”。 　　收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期的债券利息，借记“银行存款”科目，贷记“应收利息”科目。 　　收到分期付息、一次还本持有至到期投资持有期间支付的利息，借记“银行存款”，贷记“应收利息”科目。

8. 3）可供出售金融资产 可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。 可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产——应计利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。 资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

9. 出售时的会计处理 • 1）交易性金融资产 • 出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。 • 企业应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记“交易性金融资产”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

10. 2）持有至到期投资 出售持有至到期投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，已计提减值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资--成本、利息调整、应计利息”，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。本科目期末借方余额，反映企业持有至到期投资的摊余成本。 3）可供出售金融资产 出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按其账面余额，贷记“可供出售金融资产——成本、公允价值变动、利息调整、应计利息”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。

11. 减值 • 1）持有至到期投资： • 发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值（不包括尚未发生的未来信用损失），减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。借记“资产减值损失”，贷记“持有至到期投资减值准备”。 • 对持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

12. 2）可供出售金融资产 发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降所形成的累计损失，应当予以转出，计人当期损益。确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目。 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

13. 举例说明 例1：2007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款102万元（含已到付息但尚未领取的利息2万元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用2万元。该债券面值100万元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下： （1）2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息2万元； （2）2007年6月30日，该债券的公允价值为115万元（不含利息）；　 （3）2007年7月5日，收到该债券半年利息； （4）2007年12月31日，该债券的公允价值为110万元（不含利息）；　 （5）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息； （6）2008年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款118万元（含1季度利息1万元）。假定不考虑其他因素。 要求：做出甲企业相关的账务处理。

14. （1）2007年1月1日，购入债券 借：交易性金融资产——成本　　　 1 000000 　　　　应收利息　　　　　　　　　20000 　　　　投资收益　　　　　　　　　20000 　　贷：银行存款　　　　　　　　 1040000 （2）2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息 借：银行存款　　　　　　　　 20000 　　贷：应收利息　　　　　　　　　20000 （3）2007年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益 借：交易性金融资产——公允价值变动　　150000 　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　150000 借：应收利息　　　　　　　　　 20000 　　贷：投资收益　　　　　　　　　20000 （4）2007年7月5日，收到该债券半年利息 借：银行存款　　　　　　　　　 20000 　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　20000

15. （5）2007年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益（5）2007年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益 借：公允价值变动损益　　　　　　　 50000 　　贷：交易性金融资产――公允价值变动　　　50000 借：应收利息　　　　　　　　　　　　 20000 　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　20000 （6）2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 20000 　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　20000 （7）2008年3月31日，将该债券予以出售 借：应收利息　　　　　　　　　　 10000 　　贷：投资收益　　　　　　　　　　10000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　 10000 　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　10000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 1170000 　　 公允价值变动损益　　　　　　　　　　 100000 　　贷：交易性金融资产——成本　　　　　 1000000 ——公允价值变动　　100000 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　 170000

16. 例2：赛博公司2007年1月1日购入不准备在年内变现的A公司债券一批，划分为持有至到期投资，债券票面利率8%，债券面值100000元，期限5年，实际支付价款92278元，无交易费用。该债券每半年付息一次，到期归还本金并付最后一次利息。赛博公司购入债券时的实际市场利率为10%. 例3：20×1年5月6日，甲公司支付价款10160000元（含交易费用10000元和已宣告发放现金股利150000元），购入乙公司发行的股票 2000000股，占乙公司有表决权股份的0.5%。甲公司将其划分为可供出售金融资产。 20×1年5月10日，甲公司收到乙公司发放的现金股利150000元。 20×1年6月30日，该股票市价为每股5.2元。 20×1年12月31日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股5元。 20×2年5月9日，乙公司宣告发放股利40000000元。 20×2年5月13日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。 20×2年5月20日，甲公司以每股4.9元的价格将股票全部转让。 假定不考虑其他因素。

17. （1）购入债券时： 　　借：持有至到期投资———A公司债券（成本） 100000 　　　　贷：持有至到期投资———A公司债券（利息调整） 7722 　　　　　　银行存款 92278 （2）按期计算投资收益并摊销折价。采用实际利率法，持有至到期投资折价摊销表如表1所示。 　　计息日期 应收利息 投资收益 利息调整 债券摊余成本 2007.1.1 92278 2007.7.1 4000 4614 614 92892 2008.1.1 4000 4645 645 93537 2008.7.1 4000 4677 677 94214 2009.1.1 4000 4711 711 94925 2009.7.1 4000 4746 746 95671 2010.1.1 4000 4783 783 96454 2010.7.1 4000 4823 823 97277 2011.1.1 4000 4864 864 98141 2011.7.1 4000 4907 907 99048 2012.1.1 4000 4952 952 100000

18. （3）2007年7月1日收到第一期利息并摊销折价时：（3）2007年7月1日收到第一期利息并摊销折价时： 　　借：银行存款 4000 　　　　持有至到期投资——A公司债券（利息调整）614 　　　贷：投资收益 4614 （4）2007年12月31日，确认第二期利息并摊销折价： 　　借：应收利息 4000 　　　　持有至到期投资——A公司债券（利息调整） 645 　　　贷：投资收益 4645 （5）2011年11月1日，赛博公司将A公司债券全部出售，所得价款为102417元，其中包括4个月的未收利息4/6×4000=2667元。 　　确认4个月的利息并摊销折价： 　　借：应收利息 2667 　　　　持有至到期投资——A公司债券（利息调整） 635 　　　贷：投资收益 3302 　　出售债券时： 　　借：银行存款 102417 　　　　投资收益 567 　　　贷：持有至到期投资——A公司债券（成本） 100000 　　　　　　持有至到期投资———A公司债券（利息调整）317 　　　　　　应收利息 2667

19. （1）20×1年5月6日，购入股票 　　借：应收股利　　　　　　　　　　　　 150000 　　　　可供出售金融资产——成本　　 10010000 　　　 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　10160000 （2）20×1年5月10日，收到现金股利 　　借：银行存款　　　　　　 150000 　　　贷：应收股利　　　　　　 150000 （3）20×1年6月30日，确认股票的价格变动： （5.2×200－1001＝39万元） 　　借：可供出售金融资产——公允价值变动　390000 　　　贷：资本公积——其他资本公积　　　 390000 （4）20×1年12月31日，确认股票价格变动： （5－5.2）×200＝－40万元 　　借：资本公积——其他资本公积　　　 400000 　　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动　400000

20. （5）20×2年5月9日，确认应收现金股利4000×0.5%＝20万元（5）20×2年5月9日，确认应收现金股利4000×0.5%＝20万元 　　借：应收股利　　　　　　　200000 　　　　贷：投资收益　　　　　　　200000 （6）20×2年5月13日，收到现金股利 　　借：银行存款　　　　　　　200000 　　　　贷：应收股利　　　　　　　200000 （7）20×2年5月20日，出售股票 　　借：银行存款　　　　　　9800000（4.9×200万元） 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　210000 　　　　可供出售金融资产——公允价值变动　　10000 　　　　贷：可供出售金融资产——成本　　　10010000 　　　　　　资本公积——其他资本公积　　　　10000

21. 例4：20×5年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购入 MNO公开发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。 20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20×6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。 20×7年，MN0公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月31日，该债券（即MN0公司发行的上述债券）的公允价值已上升至每张95元。 　　假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3%，且不考虑其他因素。

22. （1）20×5年1月1 日购入债券 　　借：可供出售金融资产——成本　　　　1000000 　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　1000000 (2）20×6年12月31 日确认利息收入及减值损失 　　借：应收利息　　　　　　　30000 　　　贷：投资收益　　　　　　　30000 　　借：银行存款　　　　　　　30000 　　　贷：应收利息　　　　　　　30000 　　借：资产减值损失　　　　　　　　　200000 　　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动　200000　　 由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。

23. （3）20×7年12月31 日确认利息收入及减值损失回转 　 应确认的利息收入： （期初摊余成本1000000－发生的减值损失200 000）×3%＝24000（元） 　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　 30000 　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　 24000 　　　　　可供出售金融资产——利息调整　　　 6000 　　借：银行存款　　　　　 30000 　　　贷：应收利息　　　　　30000 减值损失回转前，该债券的摊余成本： 1000000－200000－6000＝794 000（元） 20×7年12月31日，该债券的公允价值＝950000（元） 　　应回转的金额＝950000－794000＝156000（元） 　　借：可供出售金融资产——公允价值变动　156000 　　　贷：资产减值损失　　　　　　　　　 156000

24. 转换 重分类 企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。 企业将尚未到期的某持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，然后再将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不能再将金融资产划分为持有至到期投资 需要说明的是，遇到以下情况时可以例外： (1)出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前 三个月内)，且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响; (2)根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金; (3)出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。

25. 持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 贷：持有至到期投资——成本、利息调整、应计利息 　　 资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）

26. thank you!